Teoria da Contabilidade 1.Conceito de Contabilidade: Na contabilidade, o objeto é sempre o Patrimônio de uma Entidade, definido como um conjunto de bens, direitos e obrigações para com terceiros, pertencentes a uma pessoa física ou a um grupo de pessoas. A contabilidade busca, primordialmente, aprender, no sentido mais amplo possível, e entender as mutações sofridas pelo Patrimônio. As mutações tanto podem decorrer da ação do homem quanto, embora quase sempre secundariamente, dos efeitos da natureza sobre o patrimônio. 2 - O Surgimento da Contabilidade: Os primeiros sinais objetivos da existência da Contabilidade, segundo pesquisadores, foram observados por volta do ano 4.000 a/C, na civilização Sumério-Babilonense e coincidiu com a invenção da escrita. As primeiras anotações eram feitas em termos físicos pois somente haviam trocas, o que fez com que sua evolução fosse bastante lenta. Em 1.100 a/C, este quadro se alterou, por ocasião do surgimento da moeda. Há informações que os primeiros rudimentos de Balanço apareceram no ano de 1.300 em Florença na Itália. Entre os séculos XIII e XVIII a contabilidade se distinguiu como uma disciplina adulta, justamente pelo fato de que neste período a atividade mercantil, econômica e cultural era muito importante, ou seja, a evolução da Contabilidade está associada ao desenvolvimento da sociedade como um todo. Esse fato tem feito que mais recentemente a Contabilidade venha sendo considerada como pertencente ao ramo da ciência social. A intensidade das atividades mercantis, econômicas e culturais, determinou o surgimento e domínio das ESCOLAS DE CONTABILIDADE, notadamente na Itália. 3. AS ESCOLAS DE CONTABILIDADE: 3.1 - Escola Italiana de Contabilidade: Com o surgimento do Método de Partidas Dobradas no século XIII ou XIV, e sua divulgação através da obra "La Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalitá" de autoria do Frei Luca Pacioli, publicada em Veneza em 10/11/1494, a escola Italiana ganhou grande impulso, espalhando-se por toda a Europa. Vários correntes de pensamento contábil se desenvolveram dentro da escola italiana, sendo as mais relevantes: o contismo, o personalismo, o neocontismo, o controlismo, o aziendalismo e o patrimonialismo. 3.1.1 - Escola Contista: Constituiu-se na primeira corrente de pensamento contábil (1494). Seu surgimento está relacionado aos estudos feitos pelos primeiros expositores do Método de Partidas Dobradas. Os defensores dessa corrente, adotaram como idéia básica o mecanismo das contas, centrando sua preocupação no seu funcionamento, esquecendo-se que a conta é apenas conseqüência das operações que acontecem numa entidade, e que essas operações devem merecer a máxima atenção da contabilidade. Para os criadores da escola contista, a preocupação central da contabilidade era com o processo de escrituração e com as técnicas de registro através das contas. O objetivo das contas era sempre o de registrar uma dívida a receber ou a pagar, coincidindo com a origem do crédito nas relações comerciais. Com o início do regime sócio-econômico, onde os meios de produção passaram a pertencer a qualquer pessoa que possuísse capital, as relações de crédito entre compradores e vendedores experimentaram um grande crescimento, fazendo com que as contas contábeis se constituíssem num dos mais hábeis instrumentos para o registro destas relações. Em 1796, Jones apresentou o modelo inglês de registro baseado em dois livros principais: o diário e o razão e dois livros auxiliares: caixa e armazém (existências). Este autor teve o mérito de ser o primeiro a admitir a necessidade de realizar-se um controle numérico entre os livros principais, somando-se separadamente o diário e o razão para verificar a igualdade de ambas somas. A preocupação com a fidelidade das informações contidas no diário e no razão, revelou a necessidade de uma maior sistematização do processo de registro das operações, com a conseqüente melhoria na qualidade do produto deste processo.
Mais tarde, com o surgimento das sociedades com mais de um capitalista, criou-se a conta capital, considerada pelos contistas como uma dívida da empresa para com o capitalista. Os principais personagens do contismo foram: Fibonacci, Pegolotti, Pietra, Flori, Degranges, sendo que os mais destacados foram Cotrugli e Frei Luca Pacioli. 3.1.2 - Escola Personalista: Esta escola surgiu como uma reação ao contismo, durante a segunda metade do século XIX (1867), dando personalidade às contas para poder explicar as relações de direitos e obrigações. Para os teóricos do personalismo, as contas deveriam ser abertas tanto para pessoas físicas como jurídicas (pessoas verdadeiras), e o dever e haver representavam débitos e créditos das pessoas a quem as contas foram abertas. Um dos primeiros idealizadores desta teoria foi Francesco Marchi (1822/1871). Mas foi Giuseppe Cerboni(1827/1917) o verdadeiro construtor da teoria personalista. Justificava a personificação das contas por considerar que qualquer operação administrativa, correspondente à gestão de qualquer entidade, assume relevância jurídica em virtude do débito e crédito que provoca. Cerboni fundamentou a teoria personalista nos seguintes axiomas: Toda a administração consta de uma ou várias aziendas (conjunto de bens materiais, direitos e obrigações que formam o patrimônio) e toda azienda tem um proprietário ou chefe a quem pertence em absoluto ou por representação a matéria administrável. Por outro lado, não se pode administrar sem que o proprietário ou chefe entre em relação com agentes (empregados) e correspondentes (terceiros). Uma coisa é possuir os direitos de propriedade e de soberania da azienda e outra coisa é administrá-la. Uma coisa é administrar a azienda e outra é guardar os bens da mesma e ser responsável por eles. Nenhum débito é criado sem que de forma simultânea se crie um crédito e vice-versa. Em relação aos empregados e terceiros, o proprietário é de fato o credor do ativo e o devedor do passivo. Os empregados e terceiros nunca serão debitados ou creditados sem que o proprietário seja creditado ou debitado pela mesma importância. O deve e o haver do proprietário somente variam como conseqüência de ganhos ou perdas ou de reduções ou reforços da dotação inicial da azienda. No personalismo, a ciência contábil é considerada o estudo das variações da riqueza em relação a azienda e a contabilidade a ciência da administração aziendal. Uma importante contribuição desta escola à comunicação contábil foi a de que a contabilidade passou a ser considerada um instrumento informacional sobre a gestão das entidades, em vez de uma mera técnica de registro de transações econômicas. Portanto, considerada uma disciplina ligada à gestão e ao processo de tomada de decisão. Os principais personagens foram Marchi, Cerboni e Rossi. 3.1.3 - Escola Controlista: Para Fábio Besta (1880) a contabilidade representava a ciência do controle econômico. Este autor considerava que o controle econômico se compunha de duas partes: uma responsável pelo registro contábil dos momentos da administração econômica e sua efetivação por meio de escrituração e a outra representava a revelação das partidas dobradas dos fatos administrativos em conexão com os critérios organizacionais articulados de acordo com os mecanismos de controle inerentes à escrituração contábil. Na visão dos controlistas, os balanços, as contas, os orçamentos, as demonstrações de resultados, etc., representavam uma forma de controle da riqueza dos organismos econômicos. Besta entendia que a contabilidade tinha a missão de atender as seguintes três fases: primeiro estabelecer um ponto de partida para tornar possível a análise dos resultados da gestão; em segundo lugar acompanhar a gestão evidenciando os fatos ocorridos que julgar-se o trabalho administrativo e a terceira fase demonstrar os resultados finais da administração econômica para a devida aprovação ou rejeição da gestão. Igualmente considerava que o patrimônio deveria ser representado por uma grandeza mensurável e variável, isto é, demonstrado por uma soma de valores positivos e negativos. Besta classificou as funções de controle econômico (ou de contabilidade) conforme o momento em que ocorriam com
referência aos fatos administrativos e de acordo com a sua natureza. Segundo o momento de ocorrência, as funções de controle são: antecedentes, concomitantes e subsequentes. Antecedentes são os contratos, estatutos, regulamentos, atas, inventários, etc. Concomitantes são os controles que se caracterizam pela vigilância das tarefas determinadas para cada pessoa. Esta deve ser feita por quem exerce a autoridade direta, pelos administradores ou outras pessoas indicadas para tal fim, visando a proteção da entidade. Para tal, podem ser utilizados cartões, apontamentos, medidores, etc. A função subsequente é o exame dos fatos em seus aspectos jurídicos e econômicos, ou seja, o confronto entre o que foi realizado com o que deveria ter sido feito. Os instrumentos usados são os documentos referentes aos dois controles anteriores, os registros contábeis, os balanços, as prestações de contas, o exame destas prestações e sua aprovação ou rejeição. O controle econômico pode ser considerado com uma das finalidades dos sistemas de escrituração, não abrangendo, contudo, em sua totalidade o objeto da contabilidade. Aspectos relativos à formação dos custos, realização de receita, equilíbrio financeiro e outros que provam variações patrimoniais, são objeto de operações de controle, porém, a contabilidade não se limita unicamente a esses aspectos. O controle é apenas um instrumento de apoio e não um fim ou objeto da contabilidade. As contribuições desta escola à comunicação contábil foram: o controle significava um melhor estudo substancial das operações da entidade para estabelecer se as mesmas estavam sendo desenvolvidas de acordo com critérios de conveniência econômica que devem guiar a conduta de uma entidade. A informação contábil servia como uma base para a análise da gestão passada e como instrumento de informação para previsões futuras. O desenvolvimento sistemático de princípios que informavam sobre o patrimônio das entidades, sobre seus inventários, avaliações de bens, orçamentos e demonstrações contábeis. Os principais personagens desta escola foram: Besta, Alfieri, Ghidiglia, D’Alvise e Lorusso. 3.1.4 - Escola Neocontista: O neoconsitmo (1914) restituiu à contabilidade o seu verdadeiro objeto: a riqueza patrimonial e, em conseqüência, trouxe grande avanço para o estudo da análise patrimonial e dos fenômenos decorrentes da gestão empresarial, tendo surgido como um movimento contrário ao personalista, defendendo o valorismo das contas. Para os neocontistas as contas não deveriam ser abertas a pessoas ou entidades, nem representavam direitos e obrigações, mas deveriam refletir os valores dos componentes patrimoniais sujeitos à modificações. Esta escola foi responsável, também, por atribuir à contabilidade o papel de colocar em evidência o ativo, o passivo e a situação líquida das unidades econômicas. Para tanto, seria necessário abrir-se contas com valores dos ativos (positivas), passivos (negativas) e diferenciais (abstratas/situação líquida). As principais regras contábeis são expressadas a partir da fórmula do balanço, isto é: Ativo (igual) Passivo (mais ou menos) Situação Líquida (A=P+/-SL), sendo que a disposição das contas no balanço deve basear-se, para o ativo, no seu grau de disponibilidade e para o passivo, no de exigibilidade. A dinâmica do balanço era interpretada pelos neocontistas, tomando por base os fatos permutativos e modificativos. Dentro do que denominavam dinâmica contabilística, afirmavam que num balanço, em um momento qualquer, a soma das importâncias referentes ao débito é igual a soma das importâncias referentes ao crédito, o que eqüivale a dizer que a um débito corresponde sempre um crédito de igual valor. Nessa concepção, as contas ativas são debitadas pelo valor inicial e pelos aumentos e creditadas pelas diminuições. Em relação às contas passivas, ocorre exatamente o contrário. A escola neocontista concentrou-se na chamada teoria materialista ou positivista das contas, pois para a maioria dos seus adeptos, a principal função da contabilidade se resumia na revelação patrimonial, ocupando-se principalmente dos processos de classificação e registro das contas, em detrimento dos aspectos econômico-administrativos dos eventos registrados. Sem dúvida a grande contribuição desta escola à comunicação contábil foi a separação entre passivo e situação líquida, no balanço. Os principais expoentes desta escola foram: Besta, Dumarchey, Delaporte, Calmés.
3.1.5 - Escola Aziendalista: Cerboni e Besta dirigiram seus estudos ao campo das aziendas, acrescentando a organização, administração e o controle, à parte científica da contabilidade. Gino Zappa, como máximo representante desta escola, colocou num só plano a Gestão, a Organização e a Contabilidade, não admitindo o estudo científico da contabilidade sem o conhecimento concomitante das doutrinas que, ao seu lado, formam a economia aziendal. A doutrina da gestão está voltada para a definição de um conjunto de princípios destinados a servir de instrumento de auxílio à ação da gestão. A doutrina da organização está direcionada para o estudo da constituição e harmonização do organismo pessoal da entidade. A contabilidade tem como função a demonstração dos resultados da gestão, através da observação adequada ao estudo quantitativo dos fenômenos empresariais. Outro ponto importante do pensamento doutrinário de Zappa foi o de desenvolver um sistema teórico contábil a partir do resultado. Segundo ele, a contabilidade deveria ocupar-se da demonstração dos fatos da gestão e não se resumir apenas a um simples método de registro. Para que esta demonstração fosse possível, todos os fatos a demonstrar deveriam ser conhecidos. Tais fatos são fenômenos econômicos que, normalmente, fazem parte de um fluxo de trocas monetárias entre a entidade e as economias externas. A vida econômica e financeira da entidade somente será plenamente conhecida a partir da total revelação destes fatos pela contabilidade. A finalidade desta demonstração é conhecer os custos e receitas provenientes da gestão empresarial, ou seja, conhecer o resultado. Na concepção de Zappa, o resultado é definido como o acréscimo ou decréscimo sofrido pelo capital em determinado período administrativo, como conseqüência das operações da gestão. O resultado e o capital representam duas diferentes visões do mesmo fenômeno. O capital é a representação do conjunto de elementos do ativo e do passivo que irão gerar o resultado da entidade, ao passo que o resultado é a representação das mudanças dos componentes patrimoniais em um determinado período. Conhecer periodicamente o resultado do período é indispensável para a análise do desempenho da entidade e de seus dirigentes, o que levou Zappa a dedicar grande atenção a este aspecto em seus estudos. Para ele, a gestão de cada exercício, é influenciada positiva ou negativamente pelos acontecimentos que tiveram lugar em períodos anteriores e do que venha a ocorrer em períodos subsequentes. Para Zappa tanto a separação exata dos resultados de vários exercícios como tentativa de determinar com exatidão os custos de produção, é uma utopia, já que existem operações em curso no fim do exercício e no início do próximo exercício, que colaboram com a formação do resultado, ou seja, operações que iniciaram em exercícios anteriores e operações que se encerrarão em períodos posteriores. Pode-se resumir as contribuições desta escola para a comunicação contábil mencionando que para seus representantes: A teoria contábil deveria ser capaz de interpretar os acontecimentos ligados a vida da entidade e demonstrar a formação do resultado e suas relações com os fatos administrativos e com todo o contexto em que a entidade está inserida. O resultado era considerado o mais importante fenômeno econômico de uma entidade. O conhecimento e demonstração do resultado da gestão empresarial representava o principal objetivo da contabilidade. Os expoentes máximos desta escola foram Zappa e Fibonacci. 3.1.6 - Escola Patrimonialista: Os teóricos desta escola (1926) definem o patrimônio como o objeto da contabilidade, pois o mesmo é uma grandeza real que se transforma com o desenvolvimento das atividades econômicas, cuja contribuição deve ser conhecida para que se possa analisar adequadamente os motivos das variações ocorridas no decorrer de determinado período. Os fundamentos da doutrina patrimonialista se baseiam nos seguintes princípios: O objeto da contabilidade é o patrimônio aziendal Os fenômenos patrimoniais são fenômenos contábeis A contabilidade é uma ciência social
A contabilidade se divide em três ramos na sua parte teórica: estática patrimonial, dinâmica patrimonial e revelação patrimonial A estática patrimonial se ocupa do patrimônio no seu aspecto estático (equilíbrio funcional e financeiro dos elementos patrimoniais). A dinâmica patrimonial estuda o patrimônio na sua condição dinâmica (obtenção e emprego de capitais). A revelação patrimonial pode ser definida como um conjunto de princípios e de normas que regem a individuação e a representação qualitativa e quantitativa – especialmente monetária ou valorativa – do patrimônio, em dado instante e na sucessão de instantes. Para os patrimonialista a contabilidade não é apenas uma disciplina que tem por objetivo a revelação do patrimônio, ou seja, a representação da vida patrimonial da entidade como sugeriram os neocontistas, mas uma ciência, portanto, com leis e princípios próprios, que estuda e interpreta os fenômenos patrimoniais. O grande expoente desta escola foi Vicenzo Masi. 3.2 - Escola Americana: O início desta escola, a partir do surgimento das grandes corporações no começo do século XX, foi caracterizado pelo aspecto prático no tratamento de problemas econômico-administrativos, com limitadas construções teóricas as quais tiveram origem em entidades ligadas a profissionais da área contábil. Transformou-se numa das mais importantes e influentes no mundo, ditando regras para o tratamento de questões ligadas à contabilidade de custos, controladoria, análise das demonstrações contábeis, gestão financeira, controle orçamentário, etc. As associações profissionais foram as principais propulsoras do desenvolvimento doutrinário nos EE.UU., especialmente da contabilidade financeira. Entre as principais contribuições desta corrente ao processo de comunicação contábil estão: A busca da qualificação da informação contábil como forma de subsidiar a tomada de decisão dos gestores. A padronização dos procedimentos utilizados pela contabilidade financeira como forma de aumentar a confiança nas demonstrações contábeis, tendo em vista a quebra da bolsa de Nova Iorque em 1929. O estabelecimento dos Princípios de Contabilidade Geralmente Aceitos (US-GAAP) para garantir que as informações enviadas pela contabilidade aos usuários fossem confiáveis. O estabelecimento de dois objetivos gerais da contabilidade 1 – Fornecer informações sobre os recursos econômicos e as obrigações da entidade. 2 – Fornecer informações sobre as mudanças nos recursos da entidade, pretendendo fomentar a qualificação das informações aos diversos usuários. A escola Norte-Americana contribuiu decisivamente para a contabilidade gerencial. Os principais personagens desta escola foram: Sprague, Hatfield, Paton, Littleton, Moonitz. 3.4 - Escola Alemã: O desenvolvimento da escola alemã, assim como o próprio desenvolvimento doutrinário da contabilidade ocorrido no final do Século XIX e início do século XX, deveu-se em parte às crescentes necessidades dos usuários das informações contábeis nos vários setores da sociedade. Alguns fatores que muito contribuíram para esta evolução foram: O desenvolvimento dos mercados financeiros A aceleração crescente da concentração das companhias A expansão dos grupos empresariais As crises sociais dos períodos de guerra e pós-guerra. As correntes doutrinárias surgidas na Alemanha estavam direcionadas para a análise da gestão e da organização das entidades, buscando a sistematização dos conhecimentos relativos à vida econômica das empresas, assim como a formulação dos princípios que presidem a organização e a gestão das mesmas. Diversos tratadistas alemães desenvolveram teorias sobre balanços como forma de dar mais qualidade à informação contábil, merecendo destaque a teoria estática, a teoria orgânica e a teoria dinâmica. Para os defensores da teoria estática ou monista, o balanço patrimonial é o instrumento responsável pela demonstração da situação patrimonial da entidade. O resultado de um período deve ser apurado a partir do confronto entre o valor patrimonial inicial e final deste período. A avaliação patrimonial
mereceu dos primeiros tratadistas desta escola uma dedicação especial, uma vez que a mesma se traduz num ato de predizer o resultado em dinheiro calculado na data do balanço. De acordo com a teoria orgânica ou dualista, o balanço patrimonial pode fornecer não somente o estado patrimonial mas os reais resultados do exercício. Esta dualidade é possível a partir da avaliação dos elementos patrimoniais a valor de reposição. A teoria dinâmica foi sem dúvida a de maior destaque no doutrinamento alemão tendo como expoente máximo Eugen Schmalenbach. Este autor separou os balanços em estáticos e dinâmicos. O balanço estático era utilizado para a determinação do valor e composição do patrimônio em um determinado momento ao passo que o dinâmico tinha por finalidade a apuração do resultado de um exercício, sendo considerado por isso mesmo um balanço de resultados. A principal conta do doutrinamento de Schmalenbach era a conta de ganhos e perdas, uma vez que ela revelava a movimentação ocorrida num determinado período, em função da gestão sobre um patrimônio. Uma das características do doutrinamento do balanço dinâmico é a sistemática de movimentação das contas, uma vez que nesta demonstração são classificados os valores pendentes. Assim, os ativos permanentes como prédios, máquinas, veículos, etc., que aparecem no balanço, devem ser interpretados como saídas ou despesas da conta de ganhos e perdas, razão pela qual se encontram no ativo, sendo que se forem vendidos, transformando-se em receitas, deverão ser amortizados nos períodos seguintes. O balanço patrimonial é na realidade uma conta auxiliar que recebe os valores relativos às negociações em circulação, ou seja, são valores pendentes que não podem ser classificados na conta de resultados. Com exclusão da conta caixa, os demais valores patrimoniais são pré-prestações (ativo) ou pós-prestações (passivo), que devem ser entendidos como valores transitórios, ou seja, representam elementos positivos e negativos de resultados futuros. Assim, todos os elementos da conta de ganhos e perdas devem possuir um relacionamento com as contas do balanço. O desenvolvimento das idéias de Schmidt (outro expoente da escola), sobre a contabilidade a valores correntes, especialmente na forma de publicação das demonstrações contábeis como decorrência das altas taxas de inflação na Alemanha no início do século, significou entre outras, uma importante contribuição desta escola ao processo de comunicação contábil. Os personagens mais importantes desta escola foram: Schmalenbach, Schmidt, Gomberg, Schar e Gutenberg. 4.0 - A Contabilidade no Brasil: Ao analisar-se a evolução da contabilidade no Brasil, percebe-se que desde o início fica evidente a interferência da Legislação. Uma da primeiras manifestações da legislação como elemento propulsor de desenvolvimento contábil brasileiro, foi o Código Comercial de 1850 (Extinto pelo Novo Código Civil Brasileiro), que instituiu a obrigatoriedade da escrituração contábil e da elaboração anual da demonstração do Balanço Geral composto de bens, direitos e obrigações, das empresas comerciais. Em 1902, surge em São Paulo a Escola Prática de Comércio que criou um curso regular que oficializasse a profissão contábil. O objetivo desta escola era o de aliar ao desenvolvimento agrícola, o início da expansão industrial com a necessidade de habilitar e criar especialistas para, internamente, preencher as tarefas de rotina da contabilidade e controlar as finanças e, externamente, dotar São Paulo de elementos capazes de articular o desenvolvimento dos negócios, com a conseqüente ampliação das fronteiras de atuação. O Decreto Lei No 2627 de 1940, instituiu a primeira Lei das S/A, estabelecendo procedimentos para a Contabilidade como: Regras para a avaliação de ativos. Regras para a avaliação e distribuição de lucros. Criação de Reservas. Determinação de padrões para a publicação do Balanço. Determinação de padrões para a publicação dos lucros e perdas. O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), através da Resolução CFC 321/72 passou a adotar os Princípios de Contabilidade Geralmente Aceitos como normas resultantes do desenvolvimento da aplicação prática dos princípios técnicos emanados da contabilidade, visando proporcionar interpretações uniformes das demonstrações contábeis.
Em 1976 foi publicada a nova Lei das S/A nº 6404, significando uma nova fase para o desenvolvimento da contabilidade no Brasil e incorporando de forma definitiva as tendências da Escola Norte-Americana. A Contabilidade no Brasil atualmente é regida pela Lei 6.404/76 e alterações posteriores. Houve uma padronização na apresentação de relatórios e na sistemática de lançamentos e em todas as questões de ordem legal e societária. A Lei das S/As como ficou conhecida é extensiva para as demais sociedades. E desde 1976 até os dias atuais tem sofrido poucas modificações. Em 1981 a Resolução CFC nº 529 disciplinou as Normas Brasileiras de Contabilidade e a Resolução CFC nº 530 os Princípios Fundamentais de Contabilidade, os quais foram atualizados em 1993 pela Resolução CFC Nº 750. 4.1 - A Profissão Contábil no Brasil: No Brasil , a profissão de Contador tem completa autonomia, tem regulamentação profissional e Conselho próprio ( Conselho Federal e Conselhos Regionais de Contabilidade ). Os órgãos da classe contábil no Brasil são: Conselhos, Confederações, Federações, Sindicatos, Associações Profissionais, Institutos e Academias. O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) foi criado pelo Decreto-Lei No 9.295 de 27/05/46, coordena e congrega todos os conselhos Regionais de Contabilidade, formando o Sistema Nacional de Registro e Fiscalização do Exercício da profissão Contábil. O CFC é composto por 15 Conselheiros efetivos e 15 suplentes, sendo 2/3 Contadores e 1/3 Técnicos em Contabilidade, eleitos por um colégio eleitoral composto de um delegado-eleitor de cada CRC, com mandato de 4 anos. Os conselheiros elegem o Presidente e demais membros da Diretoria, todos com mandato de 2 anos, podendo ser reeleitos por igual período. Os Conselhos Regionais de contabilidade foram criados com as finalidades de registro e fiscalização do exercício da profissão de Contabilista, a profissão está regulamentada e somente podem exercer a profissão os contadores e técnicos contábeis registrados no CRC da sua região. Sendo o CRC subordinados ao CFC. Atualmente são 27 Conselhos Regionais, com sede nas capitais dos estados. 5.0 - Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade: Objetivos da Contabilidade Contabilidade = sistema de informação e avaliação que visa o provimento de demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade aos seus usuários. Sistema de informação = conjunto organizado de dados, técnicas de acumulação, ajustes e emissões de relatórios. Usuário = pessoa física ou jurídica com interesse na avaliação da situação e evolução de uma entidade. Usuários são: acionistas; credores em geral e emprestadores de recursos; e integrantes do mercado de capitais. Usuários secundários são os administradores da entidade e o Fisco. Informação de natureza econômica = deve ser considerada a visão do que seja econômico para a contabilidade (demonstração do resultado do exercício, capital e patrimônio). Informação de natureza financeira = fluxos de caixa, capital de giro, etc. Informação de natureza física = complemento aos valores monetários (quantidades geradas de produto ou serviços, número de depositantes num banco, número de clientes numa empresa, número de funcionários numa empresa,etc). Informação de natureza de produtividade = se refere à utilização mista de conceitos de avaliação (financeiros) e quantitativos (físicos), como: receita bruta per capita, depósitos por cliente, etc. As informações de natureza financeira e econômica constituem o Núcleo Central da Contabilidade. As informações de natureza física e de produtividade são complementares às demonstrações contábeis tradicionais. Objetivo principal da contabilidade = permitir que os usuários avaliem a situação financeira e econômica da entidade e possam inferir sobre as tendências futuras da mesma. Os objetivos da contabilidade devem contribuir para o processo decisório dos usuários, não se justificando por si mesma. Antes, deve ser um instrumento útil à tomada de decisões. Para tal, devem ser observados dois pontos:
1. As empresas devem evidenciar ou divulgar todas aquelas informações que contribuem para a adequada avaliação de sua situação patrimonial e de resultados, permitindo inferências em relação ao futuro. As informações que não estiverem explícitas nas demonstrações, devem constar em Notas Explicativas ou Quadros Complementares. 2. A contabilidade está intimamente relacionada do com aspectos jurídicos os quais, muitas vezes não conseguem retratar a essência econômica. Visando uma informação de fácil entendimento, a contabilidade deve seguir a essência ao invés da forma. A não utilização da informação contábil ou utilização restrita pode ser resultado de: deficiências na estrutura do modelo informativo; limitações do próprio usuário; baixa credibilidade por parte dos usuários; linguagem inadequada nas demonstrações contábeis. A contabilidade é uma ciência social no que se refere às suas finalidades, mas, quanto a metodologia de mensuração, reúne tanto o social quanto o quantitativo. Quanto as finalidades é social, uma vez que por suas avaliações do progresso das entidades, permite conhecer-se a posição de rentabilidade e posição financeira e de forma indireta auxilia os acionistas, tomadores de decisões, investidores a aumentar a riqueza da entidade. Como metodologia, é parcialmente social uma vez que seus critérios de avaliação envolvem muitas vezes subjetividade e incerteza, vindas do próprio ambiente social e econômico no qual as entidades estão operando. É parcialmente quantitativa, por materializar-se através da equação patrimonial básica: (ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO). Ativo – Conjunto de contas onde se registram os direitos e bens de uma empresa. Classifica-se por convenção sempre do lado esquerdo do balanço e as contas, salvo as retificadoras são de natureza devedora. Passivo – Conjunto de obrigações de uma empresa. Classifica-se do lado direito do balanço e as contas, salvo as retificadoras são de natureza credora. Patrimônio Líquido – Diferença entre o ativo e o passivo, classifica-se no lado direito com o passivo, para fazer o fechamento do balanço. Tem natureza de saldo credor e somente as contas de prejuízo e ações em tesouraria são de natureza devedora. Representa também um passivo para com os sócios. 6.0 - Princípios (Conceitos) Fundamentais de Contabilidade: Deliberação CVM No 29, de 05 de Fevereiro de 1986. Os Princípios (Conceitos) Fundamentais de Contabilidade são classificados em três categorias: Postulados ambientais da contabilidade Princípios contábeis propriamente ditos Restrições aos princípios contábeis fundamentais – Convenções Os postulados ambientais significam as condições sociais, econômicas e institucionais dentro das quais a contabilidade atua. Os princípios são a resposta da disciplina contábil aos postulados. Constituem o núcleo central da estrutura contábil. Procuram delimitar como a profissão deve se posicionar em relação à realidade social, econômica e institucional admitida pelos postulados. As convenções ou restrições aos princípios representam os condicionamentos de aplicação dos princípios, considerando-se as situações práticas vivenciadas. 6.1 Postulados Ambientais da Contabilidade 6.1.1 - Postulado da Entidade Contábil Enunciado: "A contabilidade é mantida para as entidades; os sócios ou quotistas destas não se confundem, para efeito contábil, com aquelas." A contabilidade procura manter registros separados para cada entidade. No caso de uma entidade, Empresa ABC Ltda., cujos sócios são A, B e C, o contador ao manter a contabilidade para a mesma., está procurando acompanhar a evolução do seu patrimônio líquido e não dos seus sócios. Por outro lado, o mesmo contador poderia manter a contabilidade para as pessoas físicas dos sócios A, B e C. Tratam-se de quatro entidades distintas, mas com grandes relacionamentos de interesse.
Os Teóricos da Contabilidade, em geral, consideram o Postulado da Entidade dentro da dimensão tratada acima. No entanto, este significado não explica toda a dimensão do termo Entidade para a contabilidade. Nesse sentido pode-se dizer que o Postulado da Entidade tem as seguintes dimensões: Jurídica > nessa dimensão a entidade é perfeitamente distinta dos sócios (separação cuidadosa do que é dos sócios e do que é da entidade). Econômica > nessa dimensão a entidade se caracteriza como massa patrimonial, cabendo à contabilidade acompanhar sua evolução qualitativa e quantitativa (comparação da situação patrimonial da entidade, como um todo, em vários períodos). Organizacional > nessa dimensão a entidade pode ser considerada como um grupo de pessoas ou pessoa, exercendo controle de receitas e despesas, investimentos e distribuições (abertura de centros de custo, lucro ou investimento). Social > nessa dimensão considera-se que a entidade pode ser avaliada não só pela utilidade que a si acresce, bem como pela sua contribuição no campo social (comentários em notas explicativas sobre programas de complementação de aposentadoria, etc.). O entendimento da contabilidade e sua forma de atuação, requer o entendimento do pano de fundo de sua atuação, isto é, as entidades, de toda natureza e fins, e para captar a essência operacional destas, além do estudo do seu processo operacional interno deve-se entender o ambiente dentro do qual atuam. Na verdade quem deve enfrentar o cenário são as entidades e não a contabilidade. Porém, esta vive em função daquelas. 6.1.1 Postulado da Continuidade das Entidades Enunciado: "Para a contabilidade, a entidade é um organismo vivo que irá viver (operar) por um longo período de tempo (indeterminado) até que surjam fortes evidências em contrário.." Através do Postulado da Continuidade, encara-se a entidade como algo capaz de produzir riqueza e gerar valor continuadamente, sem interrupções. Nesse sentido, o exercício financeiro anual ou semestral é uma ficção que decorre da necessidade de conhecer-se o andamento do empreendimento de tempos em tempos. As operações produtivas da entidade, no entanto, têm continuidade fluidificante. Em princípio a contabilidade não desconhece a possibilidade de descontinuidade. Porém, considera tal possibilidade somente quando há fortes e claras evidências de sua ocorrência. Em tais situações, os Princípios Contábeis Fundamentais não se aplicam às essas entidades, uma vez que as mesmas não estão "em marcha". Os auditores independentes devem fazer constar em seu relatório (parecer) o perigo de descontinuidade, desde que tenham todas as evidências a respeito da mesma. Antes de tal reconhecimento, a entidade deve ser considerada em continuidade, aplicando-se todos os princípios contábeis como definidos a seguir. Uma conseqüência imediata desse postulado é a consideração de que os ativos da entidade não são mantidos para que sejam vendidos no estado em que se encontram, mas para, devidamente manipulados pela mesma, produzirem receitas superiores às despesas (consumo de ativos para produzir receitas), gerando um resultado positivo ou gerando serviços ou benefícios para a coletividade (entidades de fins não lucrativos). Isso significa que os ativos, enquanto em estoque (em seu estado original ou nos estoques de produtos em fabricação e acabados), devem ser avaliados por algum tipo de custo. A avaliação usual dos ativos pelo custo (valor de entrada), é conseqüência do Postulado da Continuidade. "A verdadeira natureza íntima da contabilidade consiste, basicamente, no confronto entre sacrifícios (mensurados por custos) e realizações (mensuradas por valores de venda)." Por último cabe concluir que " a Entidade em Continuidade é a premissa básica da contabilidade". 6.2 Os Princípios propriamente ditos: Os princípios fornecem as linhas filosóficas de resposta da contabilidade aos desafios do sistema de informação contábil, atuando num cenário marcado pela complexidade, ao nível de Postulados. Os princípios constituem o núcleo central da doutrina contábil.
6.2.1 Princípio do custo como base de valor Enunciado: "...O custo de aquisição de um ativo ou dos insumos necessários para fabricá-lo e colocálo em condições de gerar benefícios para a entidade representa a base de valor para a contabilidade, expresso em termos de moeda de poder aquisitivo constante.." Trata-se do mais antigo princípio de contabilidade e é considerado dentro da Teoria da Contabilidade como uma conseqüência direta do Postulado da Continuidade, como já foi visto. No caso de doações de ativos, os mesmos devem ser registrados pelo custo que custaram, originalmente, para quem os doou. Também é aceito admitir-se como base de valor para doações de ativos, o preço que seria pago por um bem no mesmo estado de conservação, no mercado de novos ou usados, se existir. Portanto, para base de registro para a contabilidade deve prevalecer o valor de entrada. A rigor, existem vários valores considerados como de entrada, o que leva a pensar-se que seria melhor considerar o custo original (histórico) como base de registro inicial e não como base de valor. As hipóteses de avaliação com base nos valores de entrada são várias devendo-se considerar aquela capaz de maximizar a função contábil que se compõe das variáveis: relevância, praticabilidade e objetividade. Na verdade, a contabilidade é um permanente exercício de busca do equilíbrio entre estas três variáveis. O conjunto de Postulados, Princípios e Convenções igualmente deve ser levado em conta na escolha da hipótese. O valor da transação pode ser considerado uma aproximação razoável do que se considera o valor econômico de um ativo por ocasião da transação. No decorrer do tempo, no entanto, devido a diversos fatores (desgaste físico, flutuações do poder aquisitivo da moeda, mudanças tecnológicas, obsolescência, etc.), o valor registrado tende a perder parte de sua validade, como estimador do valor econômico. 6.2.2 Princípio do denominador comum monetário Enunciado: "As demonstrações contábeis, sem prejuízo dos registros detalhados de natureza qualitativa e física, serão expressas em termos de moeda nacional de poder aquisitivo da data do último Balanço Patrimonial..." Esse princípio traduz a dimensão financeira da contabilidade, pois a mesma deve tratar de homogeneizar, para o usuário das demonstrações contábeis, ativos e passivos que apresentam natureza bastante diferenciada entre si, pelo denominador comum monetário, isto é, sua avaliação deve ser feita em moeda corrente do País. Esse padrão de mensuração (moeda), não deveria sofrer alterações em sua essência. O período inflacionário vivido no Brasil até pouco tempo, não reunia as condições para ser considerado um padrão de mensuração afiançável, a não ser no exato momento da transação. 6.2.3 Princípio de realização da receita Enunciado: "A receita é considerada realizada e, portanto, passível de registro pela Contabilidade, quando produtos ou serviços produzidos ou prestados pela entidade são transferidos para outra entidade ou pessoa física com a anuência destas e mediante pagamento ou compromisso de pagamento especificado perante a entidade produtora..." A contabilidade deve se preocupar com a objetividade e consistência em seus princípios e procedimentos, com possíveis reflexos na área do direito. Sabe-se que o processo produtivo adiciona valor aos fatores manipulados de forma contínua, porém não se pode de forma objetiva escolher pontos ao acaso e sempre determinar com grau de confiança aceitável, o valor adicionado. Isso ocorre porque o processo produtivo nem sempre é linear. Por exemplo: diferentes etapas na execução de um processo de produção, podem adicionar valor não proporcional ao tempo decorrido na etapa e mesmo ao custo, embora a proporcionalidade entre custos incorridos e receita-valor gerado tem sido usada em certos casos. O Princípio de realização da receita adota como ponto normal para reconhecimento e registro da receita na contabilidade da empresa, aquele em que há transferência de produtos ou serviços ao cliente. Normalmente este ponto coincide com o momento da venda. Procede-se dessa forma na contabilidade, porque: a transferência do produto ou serviço em geral é concretizada quando todo ou praticamente todo o esforço para obtenção da receita já foi realizado; nesse ponto conhece-se com mais exatidão e objetividade o valor de mercado (da transação) para a devida transferência;
também nesse ponto já são conhecidos todos os custos de produção do referido produto ou serviço transferido, bem como outras despesas ou deduções da receita associáveis aos mesmos, como: comissões sobre vendas, despesas com consertos ou reformas em decorrência da garantia concedida, etc. Tais despesas normalmente são pagas após a transferência, porém o montante destas é conhecido ou estimável já no ato da transferência. Essas três condições determinam quando uma receita pode ser reconhecida na contabilidade da entidade, independente dos interesses de ordem fiscal. Muitas vezes há a tendência de avaliação dos estoques de produtos ou serviços a valores de mercado, antes da transferência ao cliente. Tal atitude tem os seguintes inconvenientes: o mercado, de modo geral, só considera que "deu seu veredito" sobre o valor da transação quando esta se completa; muitas vezes este reconhecimento da receita tem por objetivo favorecer esta ou aquela configuração de resultados, significando uma utilização indevida dos princípios de contabilidade. Cabe destacar, ainda, que em atendimento ao Postulado da Continuidade, os ativos figuram nos registros pelos seus valores de entrada (custo original) até o "sacrifício" dos mesmos no esforço de gerar receita. A receita é dada pelo valor de "saída"; o confronto, portanto, deve ser com valores de entrada. 6.2.3.1 Receitas a serem reconhecidas proporcionalmente a certo período contábil já decorrido Existem determinados serviços, aluguéis, empréstimos, etc., que estão relacionados ao decurso de determinado período de apropriação contábil através de contrato. Este período normalmente é mensal. Na verdade o serviço é prestado continuamente, até o encerramento do contrato. O que se faz, é reconhecer em cada um destes períodos, uma parcela da receita total (do serviço total) em termos proporcionais ao período ou evento decorrido, não esperando até o final para reconhecimento total, de uma só vez. Na prestação de serviços de consultoria e de auditoria, por exemplo, em que se caracteriza este fluxo de serviço, em geral as horas de serviço acumuladas no mês ou período de apuração contábil indicam a base para o faturamento da receita ao cliente. Segundo vão se acumulando as horas, vai também crescendo a receita numa base contínua de tempo decorrido. O valor da receita a reconhecer, necessariamente não é proporcional ao esforço realizado ou custos incorridos no mesmo período, mas diretamente proporcional ao tempo transcorrido ou horas gastas no serviço. De qualquer forma, o tempo transcorrido ou as horas de esforço que foram aplicadas, constituem o fator preponderante para reconhecimento da receita em períodos menores que o lapso de tempo necessário para completar o contrato ou serviço. 6.2.3.2 Produtos cuja produção é contratada para execução a longo prazo Nos casos de produção sob encomenda com prazo de fabricação longo (navio por exemplo), é mais conveniente reconhecer, durante o transcurso do exercício financeiro (no final do período de apuração contábil) uma parcela da receita proporcional: às etapas físicas de construção completadas (grau de acabamento); ou aos custos incorridos no período de apuração. Justifica-se tal comportamento, considerando-se que certamente os acionistas poderiam discordar de demonstrações contábeis que não revelassem nenhum lucro num exercício em que foi empregado muito esforço e gastos muitos recursos para obtenção de uma parte do acabamento do contrato total que permitirá um lucro final, com adequado grau de probabilidade. A escolha do critério deve obedecer conceitos teoricamente sustentáveis, especialmente se considerarse a comparabilidade por parte do usuário externo, de várias entidades que atuam no mesmo ramo. Entidades que produzem produtos de longo período de maturação ou acabamento, tanto do ponto de vista teórico como prático, devem reconhecer a receita em proporção aos fatores considerados, observando as seguintes condições: o preço total do produto é determinado por contrato ou por correção contratual de seu preço atual; a incerteza quanto ao recebimento em dinheiro da transação é mínima ou a mesma pode ser bem estimada; os custos necessários para completar a produção podem ser razoavelmente bem estimados.
Apura-se a receita a ser reconhecida em determinado exercício, dividindo-se os custos incorridos no mesmo pelos custos totais estimados do produto, sendo o resultado multiplicado pela receita de venda do produto completo o que resulta na receita a ser apropriada. Em se tratando de etapa física de acabamento, calcula-se um percentual em relação ao grau de acabamento total que, da mesma maneira, é aplicado ao preço do produto totalmente acabado. 6.2.3.3 Reconhecimento da receita antes da transferência por valoração de estoques Existem produtos que têm um processo de produção que reúne características especiais, como crescimento natural ou acréscimo de valor vegetativo (entidades agropecuárias, mineradoras, produtoras de vinho, etc.), e outros cujo valor de mercado é possível determinar-se prontamente, e em que o risco de não venda praticamente não existe (mineração, lapidação de metais e pedras preciosas), os quais se pode, em circunstâncias bem determinadas, reconhecer receita antes do ponto de transferência ao cliente, observando-se as condições a seguir: os estoques existentes no final do período contábil são avaliados com base no valor de realização naquele momento, quando objetivamente determinável, através de amplo consenso do mercado sobre o valor dos mesmos, deduzindo-se por estimativa o montante necessário para o acabamento e suporte de todas as despesas e custos a incorrer para venda efetiva do produto. Se o produto estiver totalmente acabado, deduz-se as despesas para sua venda como produto final; o processo para obtenção de lucro nessa atividade se caracteriza mais pela atividade física de nascimento, crescimento, envelhecimento ou outra, do que pela venda de entrega do bem. 6.2.3.4 Reconhecimento da receita após o período de transferência do produto ou serviço É possível reconhecer-se a receita após o ponto de transferência em alguns casos excepcionais como, por exemplo, um determinado ativo ser recebido em troca de uma venda realizada, o qual não tem valor reconhecido de mercado. Nestas circunstâncias, transfere-se o custo do ativo vendido para o ativo recebido em troca e quando esse último for vendido, reconhece-se um resultado. 6.2.4 Princípio do confronto das despesas com as receitas e com os períodos contábeis Enunciado: "Toda despesa diretamente delineável com as receitas reconhecidas em determinado período, com as mesmas deverá ser confrontada; os consumos ou sacrifícios de ativos (atuais ou futuros), realizados em determinado período e que não puderam ser associados à receita do período nem às dos períodos futuros, deverão ser descarregados como despesa do período em que ocorrerem..." A base de confronto são as receitas reconhecidas (ganhas) e as despesas incorridas (consumidas) no período. Portanto, toda e qualquer despesa ou perda ocorrida num determinado período, deve ser confrontada com as receitas reconhecidas no mesmo período ou a ele atribuídas, com exceção de: gastos de períodos em que a empresa é total ou parcialmente pré-operacional. Estes gastos são normalmente ativados e começam a ser amortizados como despesa a partir do exercício em que a empresa, ou parte do ativo, comece a gerar receitas; parte dos gastos do departamento de pesquisa e desenvolvimento que superar o montante necessário para o funcionamento do mesmo, independentemente da quantidade de projetos em execução. É importante ressaltar que todos aqueles gastos que foram diferidos e que não vierem a gerar receitas, terão seus valores descarregados como perda no período em que se confirmar a impossibilidade da geração de receita ou desmobilização do projeto. Este princípio e o princípio de realização da receita em seu conjunto são conhecidos por Regime de Competência. 6.3 Convenções Contábeis (restrições aos Princípios) Constituem um complemento dos Postulados e dos Princípios na medida em que lhes delimita os conceitos, atribuições e direções que devem ser seguidos. 6.3.1 Convenção da Objetividade Enunciado: "Para procedimentos igualmente relevantes, resultantes da aplicação dos Princípios, preferir-se-ão, em ordem decrescente: a) os que puderem ser comprovados por documentos e critérios objetivos; b) os que puderem ser corroborados por consenso de pessoas qualificadas da
profissão, reunidas em comitês de pesquisa ou em entidades que têm autoridade sobre princípios contábeis..." Em obediência a esta convenção, os contadores devem decidir em relação ao atributo ou evento que será mensurado, selecionando os procedimentos de mensuração adequados, a fim de que as demonstrações contábeis sejam tão confiáveis quanto possível. 6.3.2 Convenção da Materialidade Enunciado: " O contador deverá, sempre, avaliar a influência e materialidade da informação evidenciada ou negada para o usuário à luz da relação custo-benefício, levando em conta aspectos internos do sistema contábil..." No que se refere ao usuário da informação contábil, determinada cifra ou informação é material na medida em que se não evidenciada ou mal evidenciada, pode levá-lo a cometer um sério erro na avaliação do empreendimento e de suas tendências. No âmbito interno, é material o procedimento ou cifra que se não for processado, prejudica a qualidade e confiabilidade do sistema de informação e do próprio controle interno. É relativamente difícil julgar sobre a materialidade ou não de uma cifra. Alguns critérios poderiam ser: Quanto ao usuário externo, a evidenciação ou não de determinada cifra e a correta adoção ou não dos princípios contábeis, serão mais ou menos materiais quando se referirem: a eventos que refletem tendências do empreendimento; a eventos que afetam apenas um exercício. Os valores correspondentes a receitas e despesas operacionais, normalmente são mais materiais, para efeitos de avaliação de tendência, do que possíveis ganhos e perdas ou efeitos de exercícios anteriores. As cifras oriundas de mudanças de critérios usados no passado são consideradas materiais com relação à avaliação do usuário. A evidenciação é necessária nesses casos. "Materialidade não significa desprezo pelo detalhe em si, se esse estiver encobrindo problemas maiores." Naturalmente, o conceito da materialidade sempre considerará uma alta dose de julgamento e de bom senso do contador, em cada situação. 6.3.3 Convenção do Conservadorismo Enunciado: "Entre conjuntos alternativos de avaliação para o patrimônio, igualmente válidos, segundo os Princípios Fundamentais, a contabilidade escolherá o que apresentar o menor valor atual para o ativo e o maior para as obrigações.." O conservadorismo ou prudência em contabilidade, deve ser entendido sob dois aspectos: 1. Vocacional e histórico da profissão, segundo o qual, dentre várias disciplinas que avaliam, pelo menos em parte, o valor de uma empresa, a contabilidade é a que tenderia, consideradas as mesmas condições, a apresentar o menor valor. 2. Operacional que se refere ao fato de que considerados os amplos graus de julgamento que a aplicação dos Princípios permite empregar, a contabilidade tende a escolher a menor das avaliações igualmente relevantes para o ativo e a maior para o passivo. Não se deve pensar em manipulação dos resultados contábeis, e sim considerar o aspecto de resguardo e neutralidade que a contabilidade deve apresentar. 6.3.4 Convenção da Consistência Enunciado: "A contabilidade de uma entidade deverá ser mantida de forma tal que os usuários das demonstrações contábeis tenham possibilidade de delinear a tendência da mesma com o menor grau de dificuldade possível..." O contador deverá refletir muito antes de decidir pela adoção de determinado procedimento de avaliação, para garantir a utilização dos mesmos procedimentos na maior seqüência possível de exercícios. Ressalta-se que se uma mudança de procedimento, que seja material se faz necessária, essa deve ser evidenciada em notas explicativas e seus efeitos, tanto em relação ao balanço quanto aos resultados, devem ser mensurados e bem enunciados. Em se tratando de avaliação de tendência do empreendimento, é fundamental que a consistência exista nos períodos abrangidos pelas demonstrações. É difícil estabelecer regras precisas e matemáticas em relação à consistência e materialidade, o que exige um sólido conhecimento de teoria, por parte do contador, para este possa escolher o melhor conjunto de procedimentos, em cada situação.
O Conselho Federal de Contabilidade emitiu em 29/12/93, a Resolução CFC nº 750 que dispõe sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade, tornando obrigatória sua observância no exercício profissional e constituindo condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade. Igualmente ressalta que na aplicação destes princípios a situações concretas, a essência da transação deve prevalecer sobre seus aspectos formais (essência x forma). 7.0 - NORMAS E PRINCÍPIOS CONTÁBEIS Resolução CFC No 750, de 29 de dezembro de 1993 - Dispõe sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade (PFC). Conforme Art.3o - São Princípios Fundamentais de Contabilidade: I - o da ENTIDADE. II - o da CONTINUIDADE III - o da OPORTUNIDADE IV - o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL V - o da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA VI - o da PRUDÊNCIA. Os Princípios Fundamentais de Contabilidade aprovados por esta Resolução, requerem, para o seu amplo entendimento pelos usuários da informação contábil e para a perfeita compreensão pelos profissionais da Contabilidade, um grau de detalhamento que não é possível abranger nos próprios enunciados. O Apêndice aos Princípios Fundamentais de Contabilidade, (Resolução 774, de 16/12/94), contendo comentários sobre o conteúdo dos enunciados, é a forma adequada de melhor compreensão sobre tão importante assunto. O objetivo, portanto é simples esclarecimento. 7.1 - A CONTABILIDADE COMO CONHECIMENTO: 7.1.1 A contabilidade como ciência social: A Contabilidade possui objeto próprio - O Patrimônio das Entidades - e consiste em conhecimentos obtidos por metodologia racional, com as condições de generalidade, certeza e busca das causas, em nível qualitativo semelhante às demais ciências sociais. 7.1.2 O Patrimônio Objeto da Contabilidade: Na Contabilidade, o Objeto é sempre o Patrimônio de uma Entidade, definido como um conjunto de bens, direitos e de obrigações para com terceiros. O essencial é que o patrimônio disponha de autonomia em relação aos demais patrimônios existentes, o que significa que a Entidade dele pode dispor livremente, claro que nos limites estabelecidos pela ordem jurídica e, sob certo aspecto, da racionalidade econômica e administrativa. O patrimônio também é objeto de outras ciências - por exemplo, da Economia, da Administração e do Direito - que, entretanto, o estudam sob ângulos diversos daquele da Contabilidade, que estuda nos seus aspectos quantitativos e qualitativos. Por aspecto qualitativo do patrimônio entende-se a natureza dos elementos que o compõem, como dinheiro, valores a receber ou a pagar expressos em moeda, máquinas, estoques de materiais ou de mercadorias etc. A delimitação qualitativa desce, em verdade desce até o grau de particularização que permita s perfeita compreensão do componente patrimonial. Assim, quando falamos em máquinas, ainda estamos a empregar um substantivo coletivo, cuja expressão poderá ser muita utilidade, em determinadas análises. Mas a Contabilidade, quando aplicada a um patrimônio particular, não se limitará às "máquinas" como categoria, mas se ocupará de cada máquina em particular, na sua condição do componente patrimonial, de forma que não possa ser confundida com qualquer outra máquina, mesmo de tipo idêntico. No atributo quantitativo refere-se à expressão dos componentes patrimoniais em valores, o que demanda que a contabilidade assuma posição sobre o que seja "valor" , porquanto os conceitos sobre a matéria são extremamente variados. Do Patrimônio deriva o conceito de Patrimônio Liquido, mediante a equação considerada como básica na Contabilidade. (Bens + Direitos) - (Obrigações) = Patrimônio Líquido. Quando o Resultado é negativo, convenciona-se denominá-lo de "Passivo a Descoberto".
O Patrimônio Líquido não é uma dívida da Entidade para com os sócios ou acionistas, pois estes não emprestam recursos para que ela possa ter vida própria, mas, sim, os entregam para que com eles formem o Patrimônio da Entidade. 7.1.3 Os Princípios Fundamentais da Contabilidade. Estes representam o núcleo central da própria contabilidade na sua condição de ciência social, sendo a ela inerentes. Os princípios constituem sempre as vigas-mestras de uma ciência, revestindo-se sempre dos atributos de universalidade e veracidade. No caso da contabilidade, presente seu objeto, seus Princípios Fundamentais de Contabilidade valem para todos os patrimônios, independente das Entidades a que pertencem, as finalidades para as quais são usadas, a forma jurídica da qual estão revestidos, sua localização, expressividade e quaisquer outros qualificativos, desde que gozem de autonomia em relação aos demais patrimônios existentes. 7.4 Das Informações Geradas pela Contabilidade. De forma geral, no âmbito dos profissionais e usuários da Contabilidade, os objetivos desta, quando aplicada a uma entidade particularizada, são identificados com a geração de informações, a serem utilizadas por determinados usuários em decisões que buscam a realização de interesses e objetivos próprios. A precisão das informações demandadas pelos usuários e o próprio desenvolvimento de aplicações práticas da Contabilidade dependerão, sempre, da observância dos seus Princípios, cuja aplicação de situações concretas deverá considerar o contexto econômico, tecnológico, institucional e social em que os procedimentos serão aplicados. As informações quantitativas que a Contabilidade produz devem possibilitar ao usuário avaliar a situação e as tendências desta, com o menor grau de dificuldade possível. Devem, permitir ao usuário, como partícipe do mundo econômico: observar e avaliar o comportamento; comparar seus resultados com os de outros períodos ou Entidades; avaliar seus resultados à luz dos objetivos estabelecidos; projetar seu futuro nos marcos políticos, sociais e econômico em que se insere. E tudo isso para que o usuário possa planejar suas próprias operações. 7.5 - Dos usuários da Contabilidade: Os usuários podem ser tanto internos como externos e, ainda, com interesses diversificados, razão pela qual as informações geradas pela Entidade devem ser amplas o suficiente para a avaliação da sua situação patrimonial e das mutações sofridas pelo seu patrimônio, permitindo a realização de inferência sobre o seu futuro. Os usuários internos incluem os administradores de todos os níveis, que usualmente se valem de informações mais aprofundadas e específica acerca da Entidade, notadamente aquelas relativas ao seu ciclo operacional. Já os usuários externos concentram suas atenções, de forma geral, em aspectos mais genéricos, expressos nas Demonstrações Contábeis. O entendimento das informações pelos próprios usuários pode levá-los à conclusão da necessidade de valer-se dos trabalhos de profissionais contábeis. 7.6 - Comentários aos Princípios Fundamentais de Contabilidade. 7.6.1 Princípio da Entidade: Art.4O - O Princípio da Entidade reconhece o Patrimônio como objeto da contabilidade e afirma autonomia patrimonial, a necessidade de diferenciação de um patrimônio em particular em um universo de patrimônios existentes. E ainda o patrimônio de uma Entidade não se confunde como aquele de seus Sócios ou proprietários. O cerne do Princípio da entidade está na autonomia do patrimônio a ela pertencente. O princípio em exame afirma que o Patrimônio deve revestir-se do atributo de autonomia em relação a todos os outros patrimônios existentes, pertencendo a uma Entidade, no sentido de sujeito suscetível à aquisição de direitos e obrigações. A autonomia tem corolário o fato de que o patrimônio de uma entidade jamais pode confundir-se com aqueles de seus sócios. Por conseqüência Entidade poderá ser desde uma pessoa física, ou qualquer tipo de sociedade, instituição ou mesmo conjunto de pessoas.
7.6.2 - Princípio da Continuidade: Art.5O - A Continuidade ou não da Entidade, bem como sua vida definida ou provável, devem ser considerada quando da classificação e avaliação das mutações patrimoniais, quantitativas e qualitativas. A continuidade influencia o valor econômico dos ativos e, em muitos casos, o valor ou vencimento dos passivos, especialmente quando a extinção da Entidade tem prazo determinado, previsto ou previsível. Este princípio também é de fundamental importância à correta aplicação do Princípio da competência por efeito de se relacionar diretamente à quantificação dos componentes patrimoniais e à formação do resultado, e de se constituir dado importante para aferir a capacidade futura de geração de resultados. A situação-limite na aplicação do princípio da Continuidade é aquela em que há a completa cessação das Atividades da Entidade. Nessa situação, determinados ativos, como, por exemplo, os valores diferidos, deixarão de ostentar tal condição, passando à condição de despesas, em face da impossibilidade de sua recuperação mediante as atividades operacionais usualmente dirigidas à geração de receitas. Também o passivo é afetado, pois, além do registro das exigibilidade, com fundamentação jurídica, também devem ser contemplados os prováveis desembolsos futuros, advindos da extinção em si. O Princípio da Continuidade está intimamente ligado ao da Prudência e ao da Competência, formando uma espécie de trilogia. A razão é simples: a continuidade, diz respeito diretamente ao valor econômico dos bens, ou seja, do fato de um ativo manter-se nesta condição ou transformar-se, total ou parcialmente, em despesa. Mas a Continuidade também alcança a reapresentação quantitativa e qualitativa do patrimônio de outras maneiras, especialmente quando há previsão de encerramento das atividades da Entidade com o vencimento antecipado ou o surgimento de exigibilidades. Nesta última circunstância, sua ligação será com o Princípio da Oportunidade. 7.6.3 - O Princípio da Oportunidade: O Art. 6O - O Princípio da Oportunidade refere-se, simultaneamente, à tempestividade e à integralidade do registro do patrimônio e das suas mutações, determinando que seja feito de imediato e com a extensão correta, independentemente das causas que as originaram. Este Princípio exige a apreensão e o relato de todas as variações sofridas pelo patrimônio da Entidade, no momento em que elas ocorreram. O Princípio da Oportunidade é a base indispensável à fidedignidade das informações sobre o patrimônio da Entidade, relativas a um determinado período e com o emprego de quaisquer procedimentos técnicos. É o que podemos chamar de "representação fiel" pela informação, ou seja, que esta espelhe com precisão e objetividade as transações e eventos ocorridos. O Princípio da Oportunidade tem sido confundido, algumas vezes, com o da Competência, embora os dois apresentem conteúdos manifestamente diversos. Na Oportunidade, o objetivo está na completeza da apreensão das variações, do seu oportuno reconhecimento, enquanto, na competência, está na qualificação das variações diante do patrimônio líquido, isto é, na decisão sobre estas o alteram ou não. Em síntese, no primeiro caso, temos o conhecimento da variação. E, na competência, a determinação de sua natureza. 7.6.4 O Princípio do Registro pelo Valor Original: Art.7O - Os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais da transações com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do País, que serão mantidos na avaliação da variações patrimoniais posteriores, inclusive quando configurem agregações ou decomposições no interior da Entidade. O Princípio do Registro pelo valor original ordena que os componentes do patrimônio tenham seu registro inicial efetuado pelos valores ocorridos na data das transações havidas com o mundo exterior a Entidade, estabelecendo, pois, a viga-mestra da avaliação patrimonial: a determinação do valor monetário de um componente do patrimonial: a determinação do valor monetário de um componente do patrimônio. Ao adotar a idéia de que a avaliação deve ser realizada com fundamento no valor de entrada, o Princípio consagra o uso dos valores monetários decorrentes do consenso entre os agentes econômicos externos e a Entidade - Contabilmente, outras Entidades - ou a imposição destes. Não importa, pois, se o preço resultou de livre negociação em condições de razoável igualdade entre as partes, ou de imposição de uma delas, em vista da sua posição de superioridade. Generalizando, o nível dos preços pode derivar de quaisquer das situações estudadas na análise microeconômica.
A rigorosa observância deste Princípio é do mais alto interesse da sociedade como um todo e, especificamente, do mercado de capitais, por resultar na unificação da metodologia de avaliação, fator essencial na comparabilidade dos dados, relatos e demonstrações contábeis e, consequentemente, na qualidade da informação gerada, impossibilitando critérios alternativos de avaliação. Os valores dos componentes patrimoniais devem ser expressos em moeda nacional pois decorre da necessidade de homogeneização quantitativa do registro do patrimônio e das suas mutações, a fim de se obter a necessária comparabilidade e se possibilitarem agrupamentos de valores. Ademais, este aspecto tem por finalidade afirmar a prevalência da moeda do País e, consequentemente, o registro somente nela, e ainda de que qualquer transação em moeda estrangeira devem ser transformada em moeda nacional no momento do seu registro. Este Princípio é de fundamental importância em exame na Contabilidade aplicada à área de custos, por constituir-se na diretiva principal de avaliação das variações que ocorrem no ciclo operacional interno da Entidades, em que não existe a criação de valores, mas a simples redistribuição daqueles originais. Cabe ressaltar que os valores originais devem ser reajustados segundo a perda de valor econômico. Porém, mesmo tal ajuste não implica, em essência, modificação do valor original. 7.6.5 - O Princípio da Atualização Monetária: Art. 8O - Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis através do ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais. Este princípio existe em função do fato de que a moeda - embora universalmente aceita como medida de valor - não representa unidade constante de poder aquisitivo. Por conseqüência, sua expressão formal deve ser ajustada, a fim de que permaneçam substantivamente corretos - isto é, segundo as transações originais - os valores dos componentes patrimoniais e, via decorrência, o Patrimônio Líquido. O Princípio em causa possui seguimento lógico daquele do Registro pelo Valor Original, pois preceitua o ajuste formal dos valores fixados segundo este, sem que isso implique qualquer modalidade de reavaliação. 7.6.6 - O Princípio da Competência: Art. 9O - As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independente de recebimento ou pagamento. A compreensão deste princípio está diretamente ligada ao entendimento das variações patrimoniais e sua natureza. Nestas encontramos duas grandes classes: a daquelas que somente modificam a qualidade ou a natureza dos componentes patrimoniais, sem repercutirem no montante do Patrimônio Líquido, e a das que o modificam. As primeiras são denominadas de "qualitativas", ou "permutativas", enquanto as segundas são chamadas de "quantitativas", ou modificativas. A Competência é o Princípio que estabelece quando um determinado componente deixa de integrar o patrimônio, para transformar-se em elemento modificador do Patrimônio Líquido. Da confrontação entre o valor final dos aumentos do Patrimônio Líquido - usualmente denominados "receitas" - e das suas diminuições - normalmente chamadas de "despesas" , emerge o conceito de "resultado do período": positivo se as receitas forem maiores do que as despesas; ou negativo, quando ocorrer o contrário. O Princípio da Competência não está relacionado com recebimento ou pagamento. Mas com o reconhecimento das receitas geradas e das despesas incorridas no período. Quando existem receitas e despesas pertencentes a um exercício anterior, que nele deixarem de ser consideradas por qualquer razão, os competentes ajustes devem ser realizados no exercício em que se evidenciou a omissão. Alguns comentários sobre as DESPESAS: As despesas, na maioria das vezes, representam consumpção de ativos, que tanto podem ter sido pagos em períodos passados, no próprio período, ou ainda virem a ser pagos no futuro. De outra parte, não é necessário que o desaparecimento do ativo seja integral, pois muitas vezes a consumpção é somente parcial, como no caso das depreciações ou nas perdas de parte do valor de um componente patrimonial do ativo, por aplicação do Princípio da Prudência à prática, de que nenhum ativo pode permanecer avaliado por valor superior ao da sua recuperação por alienação ou utilização nas operações em caráter corrente.
Mas a despesa também pode decorrer do surgimento de uma exigibilidade sem a concomitante geração de um bem ou de um direito, como acontece, por exemplo, nos juros moratórios e nas multas de qualquer natureza. Entre as despesas do tipo em referência localizam-se também as que se contrapõem a determinada receita, como é o caso dos custos diretos com vendas, nos quais se incluem comissões, impostos, taxas. A aplicação correta da competência exige mesmo que se provisionem, com base em fundamentação estatística, certas despesas por ocorrer, mas indiscutivelmente ligadas à venda em análise, como as despesas futuras com garantias assumidas em relação ao produto. Em caso de Entidades em período pré-operacionais, no seu todo ou em algum setor, os custos incorridos são ativados, para se transformarem posteriormente em despesas, quando da geração da receitas, mediante depreciação ou amortização. Tal circunstância está igualmente presente em projetos de pesquisa e desenvolvimento de produtos - muito freqüentes nas indústrias químicas e farmacêuticas, bem como naquelas que empregam alta tecnologia - quando a amortização dos custos ativados é feita segundo a vida mercadológica estimada dos produtos ligados às citadas pesquisas e projetos. ALGUNS COMENTÁRIOS SOBRE AS RECEITAS E SEU RECONHECIMENTO: A receita é considerada realizada no momento em que há a venda de bens e direitos da Entidade entendida a palavra "bem" em sentido amplo, incluindo toda sorte de mercadorias, produtos, serviços, inclusive equipamentos e imóveis - , com a transferência da sua propriedade para terceiros, efetuando estes o pagamento em dinheiro ou assumindo compromisso firme de fazê-lo num prazo qualquer. Normalmente, a transação é formalizada mediante a emissão de nota fiscal ou documento equivalente, em que consta a quantificação e a formalização do valor de venda, pressupostamente o valor de mercado da coisa ou do serviço. Embora seja a forma mais usual de receita, também há uma segunda possibilidade, materializada na extinção parcial ou total de uma exigibilidade, como no caso do perdão de multa fiscal, da anistia total ou parcial de uma dívida, da eliminação de passivo pelo desaparecimento do credor, pelo ganho de causa em ação em que se discutia uma dívida ou o seu montante, já devidamente provisionado, ou outras circunstâncias semelhantes. Finalmente, há ainda uma terceira possibilidade: a de geração de ativos sem a interveniência de terceiros, como ocorre corretamente no setor pecuário, quando do nascimento de novos animais. A última possibilidade está também representada pela geração de receitas por doações recebidas, já comentada anteriormente. Mas as diversas fontes de receitas citadas no parágrafo anterior representam a negativa do reconhecimento da formação destas por valorização dos ativos, porque, na sua essência, o conceito de receita está indissoluvelmente ligado à existência de transações com terceiros, exceção feita à situação referida no final do parágrafo anterior, na qual ela existe, mas de forma indireta. Ademais, aceita-se, por exemplo, a valorização de estoques significaria o reconhecimento de aumento do Patrimônio Liquido, quando sequer há certeza de que a venda a realizar-se e, mais ainda, por valor consentâneo àquele da reavaliação, configurando-se manifesta afronta ao Princípio da Prudência. Aliás, as valorizações internas trariam no seu bojo sempre um convite à especulação e, consequentemente, ao desrespeito a esse Princípio. A receita de Serviços deve ser reconhecida de forma proporcional aos serviços efetivamente prestados. Em alguns casos, os princípios contratados prevêem cláusulas normativas sobre o reconhecimento oficial dos serviços prestados e da receita correspondente. Exemplo neste sentido oferecem as empresas de consultoria, nas quais a cobrança dos serviços é feita segundo as horas de serviços prestados, durante, por exemplo, um mês, embora os trabalhos possam prolongar-se por muitos meses ou até ser por prazo indeterminado. O importante, nestes casos, é a existência de unidade homogênea de medição formalizada contratualmente, além, evidentemente, da medição propriamente dita. As unidades fiscais mais comuns estão relacionadas com tempo - principalmente tempo-homem e tempo-máquina - , embora possa ser qualquer outra, como metros cúbicos por tipo de material escavado, metros lineares de avanço na perfuração de poços artesianos, e outros. Nas entidades em que a produção demanda largo espaço de tempo, deve ocorrer o reconhecimento gradativo da receita, proporcionalmente ao avanço da obra, quando ocorre a satisfação concomitante dos seguintes requisitos: o preço do produto é estabelecido mediante contrato, inclusive quanto à correção dos preços, quando houver; Não há riscos maiores de descumprimento do contrato, tanto de parte do vendedor, quanto do comprador; Existe estimativa, tecnicamente sustentada, dos custos a serem incorridos.
7.6.7 - O Princípio da Prudência: "Art.10 - O Princípio da prudência determina adoção do menor valor para os componentes do Ativo e do maior valor para os do Passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o Patrimônio Líquido." A aplicação do Princípio da Prudência - de forma a obter-se o menor Patrimônio Líquido, dentre aqueles possíveis diante de procedimentos alternativos de avaliação - está restrita as variações patrimoniais posteriores às transações originais com o mundo exterior, uma vez que estas deverão decorrer de consenso com os agentes econômicos externos ou da imposição destes. Esta é a razão pela qual a aplicação do Princípio da Prudência ocorrerá concomitantemente com o Princípio da Competência, conforme assinalado no Inciso 2O , quando resultará, sempre, variação patrimonial quantitativa negativa, isto é, redutora do Patrimônio Líquido. A Prudência deve ser observada quando, existindo um ativo ou um passivo já escriturados por determinados valores, segundo os Princípios do Registro pelo Valor Original e da Atualização Monetária, surge dúvida sobre a ainda correção deles. Havendo formas alternativas de se calcularem os novos valores, deve-se optar sempre pelo que for menor do que o inicial, no caso de ativos, e maior, no caso de componentes patrimoniais integrantes do passivo. A provisão para créditos de liquidação duvidosa é exemplo da aplicação do Princípio da Prudência, pois sua constituição determina o ajuste, para menos, de valor decorrente de transações com o mundo exterior, das duplicatas ou de contas a receber. A escolha não está no reconhecimento ou não da provisão, indispensável sempre que houver risco de não-recebimento de alguma parcela, mas, sim no cálculo do seu montante. No reconhecimento de exigibilidade, Princípio da Prudência envolve sempre o elemento incerteza em algum grau, pois, havendo certeza, cabe, simplesmente, o reconhecimento delas, segundo o Princípio da Oportunidade. Para melhor entendimento da aplicação do Princípio da Prudência cumpre lembrar que: Os custos ativados devem ser considerados como despesa no período em que ficar caracterizada a impossibilidade de eles contribuírem para a realização dos objetivos operacionais da Entidade; Todos os custos relacionados à venda, inclusive aqueles de publicidade, mesmo que institucional, devem ser classificados como despesa; Os encargos financeiros decorrentes da financiamento de ativos de longa maturação devem ser ativados no período pré-operacional, com amortização a partir do momento em que o ativo entrar em operação. A aplicação deste Princípio não deve levar a excessos, a situações classificáveis como manipulações do resultado, com conseqüente criação de reservas ocultas. Pelo contrário, deve constituir garantia de inexistência de valores artificiais, de interesse de determinadas pessoas, especialmente administradores e controladores, aspecto muito importante do mercado de capitais. 8.0 - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE 8.1 - Normas Brasileiras de Contabilidade Resolução CFC nº 785 de 28/07/95 " NBC T 1 – Das características da informação contábil" Conceito e Conteúdo A contabilidade, na sua condição de ciência social, cujo objeto é o Patrimônio, busca, por meio da apreensão, quantificação, classificação, registro, eventual sumarização, demonstração, análise e relato das mutações sofridas pelo patrimônio da Entidade, a geração de informações quantitativas e qualitativas sobre ela, expressas tanto em termos físicos quanto monetários. As informações geradas pela contabilidade devem oferecer aos usuários segurança nas suas decisões, pela compreensão do estado em que se encontra a Entidade, seu desempenho, evolução, riscos e oportunidades que oferece. A informação contábil se expressa através de demonstrações contábeis, escrituração ou registros permanentes e sistemáticos, documentos, livros, planilhas, listagens, notas explicativas, mapas, pareceres, laudos, diagnósticos, prognósticos, descrições críticas, etc... Usuários Pessoas físicas ou jurídicas com interesse na Entidade, que se utilizam das informações contábeis desta para seus próprios fins, de forma permanente ou transitória. São: integrantes do mercado de capitais, investidores presentes ou potenciais, fornecedores e demais credores, clientes, financiadores, autoridades governamentais, meios de comunicação, Associações e
Sindicatos, empregados, controladores, acionistas ou sócios, administradores da própria entidade, público em geral. Atributos da Informação Contábil A informação contábil deve ser veraz e eqüitativa, para satisfazer necessidades de grande número de usuários. A informação contábil, especialmente a contida nas demonstrações contábeis deve permitir revelação suficiente sobre a Entidade, e revestir-se de atributos indispensáveis como: Confiabilidade Permite ao usuário aceitar a informação e utilizá-la como base de decisões. Fundamenta-se na veracidade, completeza e pertinência do seu conteúdo. A veracidade exige que não contenham erros ou vieses e sejam elaboradas em consonância com os PFC e NBC. A completeza exige que a informação compreenda todos os elementos relevantes sobre o que pretende revelar ou divulgar, como transações, previsões, análises, demonstrações... A pertinência requer que o seu conteúdo esteja de acordo com a respectiva denominação ou título. Tempestividade A informação contábil deve chegar ao conhecimento do usuário em tempo hábil para que possa utilizála para seus fins. Nas informações preparadas e divulgadas sistematicamente (demonstrações contábeis), a periodicidade deve ser mantida. Caso contrário, divulgar razões junto com a própria informação. Compreensibilidade A informação contábil deve ser exposta ao usuário na forma mais compreensível possível. Presume-se que o usuário tenha conhecimento de contabilidade e dos negócios e atividades da Entidade, para habilitar-se a entender as informações, desde que se proponha a analisá-las. Diz respeito à clareza e objetividade com que a informação é divulgada, abrangendo elementos de natureza formal (organização espacial e recursos gráficos empregados) e redação e técnica de exposição utilizadas. Estas devem promover o entendimento integral da informação contábil, sobrepondo-se a quaisquer outros elementos. As informações contábeis devem ser expressas no idioma nacional, admitindo-se o uso de palavras em outro idioma no caso de manifesta inexistência de palavra com significado idêntico na língua portuguesa. Comparabilidade Deve permitir que o usuário conheça a evolução de determinada informação ao longo do tempo, numa Entidade ou em diversas Entidades, ou a situação destas num momento dado. A concretização da comparabilidade depende da conservação dos aspectos substantivos e formais das informações. A manutenção da comparabilidade não deve constituir elemento impeditivo da evolução qualitativa da informação contábil. 8.2 - Resolução CFC nº 563 de 28/10/83 " NBC T 2 – Da escrituração contábil Formalidades da Escrituração Contábil A Entidade deve manter um sistema de escrituração uniforme dos seus atos e fatos administrativos, através de processo manual, mecanizado ou eletrônico. A escrituração deve ser executada em idioma e moeda corrente nacionais, em forma contábil, em ordem cronológica de dia, mês de ano, com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras, emendas ou transportes para as margens, com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos e a prática de atos administrativos. A terminologia usada deve expressar o verdadeiro significado das transações. Pode-se usar códigos ou abreviaturas no histórico dos lançamentos, desde que permanentes e uniformes. A escrituração contábil e emissão de relatórios, peças, análises e mapas demonstrativos e demonstrações contábeis são de atribuição e responsabilidade exclusivas de Contabilista legalmente habilitado. As demonstrações contábeis de encerramento do exercício serão transcritas no Diário acompanhadas da assinatura do Contabilista e titular ou representante legal da Entidade. O Diário e o Razão constituem os registros permanentes da Entidade. 8.3 - Documentação Contábil (Res. CFC nº 597 de 14/06/85) A documentação contábil compreende todos os documentos, livros, papéis, registros e outras peças, que apoiam ou compõem a escrituração contábil. A documentação contábil é hábil quando revestida
de características intrínsecas e extrínsecas essenciais, definidas na legislação, na técnica contábil ou aceita pelos usos e costumes. É de origem interna quando gerada na própria Entidade, ou externa, quando proveniente de terceiros. A Entidade é obrigada a manter em boa ordem a documentação contábil. 8.4 - Conceito, Conteúdo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstrações Contábeis (Res. CFC nº 686 de 14/12/90) As demonstrações contábeis são extraídas dos livros, registros e documentos que compõem o sistema contábil de qualquer tipo de Entidade. A atribuição e responsabilidade técnica do sistema contábil da Entidade cabe, exclusivamente, ao contabilista registrado no CRC. As demonstrações contábeis devem obedecer os PFC, e devem especificar sua natureza, data e/ou período e Entidade a que se referem. Balanço Patrimonial O Balanço Patrimonial é a demonstração contábil destinada a evidenciar, quantitativa e qualitativamente, numa determinada data, o Patrimônio e o Patrimônio Líquido da entidade. Demonstração do Resultado A demonstração do resultado é a demonstração contábil destinada a evidenciar a composição do resultado formado num determinado período de operações da Entidade. Evidenciará a formação de vários níveis de resultados mediante confronto entre as receitas, e os correspondentes custos e despesas. Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados é a demonstração contábil destinada a evidenciar, num determinado período, as mutações nos resultados acumulados da Entidade. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido A demonstração das mutações do patrimônio líquido é a demonstração contábil destinada a evidenciar, num determinado período, a movimentação das contas que integram o patrimônio líquido da Entidade. Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos A demonstração das origens e aplicações de recursos é a demonstração contábil destinada a evidenciar, num determinado período, as modificações que originaram as variações no capital circulante líquido da Entidade. 8.5 - Avaliação Patrimonial (Res. CFC nº 732 de 22/10/92) Estabelece as regras de avaliação dos componentes do patrimônio de uma entidade com continuidade prevista nas suas atividades. Os componentes do patrimônio são avaliados em moeda corrente nacional. Os de moeda estrangeira, serão convertidos ao valor da moeda nacional, à taxa de câmbio da data da avaliação. 8.6 - Divulgação das Demonstrações Contábeis (Res.CFC nº 737 de 27/11/92) A divulgação das demonstrações contábeis tem por objetivo fornecer, aos seus usuários, um conjunto mínimo de informações de natureza patrimonial, econômica, financeira, legal , física e social que lhes possibilitem o conhecimento e a análise da situação da Entidade. As notas explicativas são parte integrante das demonstrações contábeis. Devem conter informações relevantes, complementares e/ou suplementares àquelas não suficientemente evidenciadas ou não constantes nas DC propriamente ditas. Incluem informações de natureza patrimonial, econômica, financeira, legal, física e social, bem como os critérios utilizados na elaboração das DC e eventos subseqüentes ao balanço. A nova divulgação das DC, denominada de republicação, ocorre quando as demonstrações publicadas anteriormente contiverem erros significativos e/ou quando não foram divulgadas informações relevantes para o seu correto entendimento ou que sejam consideradas insuficientes. Bibliografia consultada: FIPECAFI - Manual de Contabilidade das Sociedades por ações . 5 ed. São Paulo: Atlas, 1999. Site: www.cfc.org.br Site: www.cvm.gov.br IBRACON. Princípios contábeis. 2 ed. São Paulo: Atlas, 1994. Lei nº 6404, de 15 de dezembro de 1976.
