PENGARUH REVALUASI AKTIVA TETAP TERHADAP PENGHEMATAN PAJAK PADA PT KABELINDO MURNI Oleh : Eliston Nadeak (21207268) Jurusan Akuntansi, Fakultas Ekonomi, Universitas Gunadarma, 2011 Email:
[email protected]
ABSTRAK Penelitian ini bertujuan untuk mengetahui pengaruh penilain kembali aktiva tetap pada PT Kabelindo Murni Tbk serta untuk mengetahui apakah dengan melalui revaluasi aktiva tetap PT Kabelindo Murni tbk dapat menghemat pajak. Data yang digunakan adalah data primer yang dikumpulkan melalui dokumentasi yang diperoleh dari perusahaan. Data yang dikumpulkan meliputi data laporan keuangan sebelum dan sesudah revaluasi aktiva tetap. Berdasarkan hasil penelitian diperoleh bahwa Penilaian kembali aktiva tetap terhadap saldo laba perusahaan mengakibatkan atau memberikan dampak pada penurunan laba perusahaan. Hal ini terjadi karna ada peningkatan biaya depresiasi sebesar Rp 119.497.552 yaitu dari Rp 3.661.573.699 sebelum dilakukan revaluasi menjadi Rp 3.781.071.251 setelah dilakukan revaluasi. Peningkatan biaya depresiasi tersebut dapat memberikan dampak pada penurunan laba perusahaan sehingga laba perusahaan sebagai dasar pengenaan pajak penghasilan akan semakin kecil. Kata Kunci : Aktiva Tetap, pajak
PENDAHULUAN Tujuan perusahaan adalah untuk mencari laba. Disamping mencari laba, tujuan perusahaan mencakup pertumbuhan yang terus menerus (growth), kelangsungan hidup (survival), dan kesan positif dimata public (image). Untuk hal ini perusahaan harus berusaha memaksimalkan seluruh sumber daya yang dimiliki perusahaan dan meminimalkan seluruh beban yang harus dikeluarkan oleh perusahaan untuk mendukung operasi berjalan dengan baik. (Ardiantha, 2005). Salah satu beban yang wajib dibayar oleh perusahaan setiap tahunnya adalah beban pajak. Pajak adalah beban perusahaan menurut undang-undang yang harus
dibebankan pada perusahaan yang memperoleh penghasilan kena pajak. Dalam hal membayar pajak biasanya perusahaan berupaya untuk meminimalkan beban pajak perusahaan. minimalisasi beban pajak perusahaan tersebut dapat dilakukan melalui perencanaan pajak. Perencanaan pajak adalah perencanaan pemenuhan kewajiban perpajakan secara lengkap, benar dan tepat waktu sehingga dapat menghindari pemborosan sumber daya. Pada umumnya perencanaan pajak merujuk pada merekayasa usaha dan transaksi wajib pajak supaya hutang pajak berada dalam jumlah yang minimal tetapi masih dalam koridor peraturan perpajakan. Dari definisi tersebut dapat dilihat bahwa tujuan dari perencanaan pajak yaitu untuk mengefisiensikan jumlah pajak terhutang melalui penghindaran pajak (tax avoidance) tanpa harus melanggar undangundang perpajakan. (Suryani, 2006). Perencanaan pajak
dapat
dilakukan
dengan
berbagai
cara,
diantaranya:
menghitung penyusutan aktiva tetap perusahaan dengan metode tertentu, penilaian kembali (revaluasi) aktiva tetap perusahaan, penentuan harga transfer (transfer pricing) perusahaan, manajemen persediaan, mendefinisikan revenue dan expense perusahaan, pembelian aktiva, pemberian tunjangan berupa natura atau non natura, menangguhkan pendapatan dan mempercepat atau membiayakan pengeluaran. (Rian, 2009). Revaluasi aktiva tetap adalah penilaian kembali aktiva tetap dimiliki oleh perusahaan, tanpa melalui reorganisasi secara hukum. Nilai baru aktiva tetap setelah revaluasi dapat meningkatkan beban penyusutan yang akan mengurangi laba perusahaan. Laba inilah yang menjadi dasar perhitungan beban pajak yang akan dibayar oleh perusahaan.
(Jaeni,
1996).
Surat
Keputusan
Menteri Keuangan Nomor
486/KMK.03/2000 tentang penilaian kembali aktiva tetap perusahaan untuk tujuan
perpajakan menjelaskan antara lain, mengenai persyaratan suatu perusahaan dalam melakukan revaluasi aktiva tetap. Surat Keputusan menteri keuangan tersebut memuat: Pertama, jenis-jenis aktiva tetap yang dapat direvaluasi. Kedua, dasar penentuan revaluasi aktiva tetap perusahaan. Ketiga, bagaimana perlakuan dari selisih lebih dari revaluasi aktiva tetap. (Herry, 2006). Berdasarkan bukti empiris revaluasi aktiva tetap, penulis mengetahui bahwa perusahaan dapat berhasil menghemat beban pajak. Kegiatan revaluasi aktiva tetap, perusahaan PT kabelindo Murni Tbk menjadi tujuan penulis mengadakan penelitian, bagaimana perusahaan tersebut melakukan revaluasi aktiva tetap sehingga dapat menghemat beban pajak. Penulis memilih revaluasi aktiva tetap karena penulis menilai bahwa dengan melakukan revaluasi aktiva tetap yang bukan merupakan aktivitas rutin suatu perusahaan dan melibatkan tenaga profesional akan lebih efektif dalam upaya meminimalkan beban pajak perusahaan. Revaluasi dapat dikatakan berhasil untuk menghemat pajak jika pengurangan pajak yang ditimbulkan oleh revaluasi aktiva tetap lebih besar dari beban yang harus dikeluarkan perusahan dalam rangka melakukan revaluasi. (Tarko, 2008). METODOLOGI PENELITIAN 3.1 Objek Penelitian Penlitian ini mengambil objek pada perusahaan PT Kabelindo Murni Tbk, yang berlokasi di Kawasan Industri Pulogadung, Jalan Rawa Girang
NO. 2 dan 5,
Kelurahan Jatinegara, Kecamatan Cakung, Kotamadya Jakarta Timur, Provinsi DKI Jakarta.
3.2 Sumber Data Dalam penelitian ini, data yang dikumpulkan melalui dokumentasi yang diperoleh penulis dari PT Kabelindo Murni, Tbk. Data yang dikumpulkan meliputi data laporan keuangan sebelum dan sesudah revaluasi aktiva tetap. Cara ini dilakukan melalui: 3.2.1 Wawancara Peneliti melakukan tanya jawab secara langsung kepada pihak manajemen. Kegiatan ini dilakukan untuk mendapatkan gambaran secara ringkas dan mendapatkan data perusahaan yang dibutuhkan dalam penulisan skripsi ini. 3.2.2 Observasi Observasi yaitu teknik pengumpulan data dengan melakukan pengamatan langsung atas dokumen dan laporan yang telah dibuat perusahaan dan konsultannya sehubungan dengan masalah yang diteliti.
3.3 Defenisi Operasional Dalam penyusunan skripsi ini, sesuai dengan rumusan masalah yang akan dikaji dan model yang disusun dalam tinjauan pustaka, maka operasional yang akan dijabarkan sebagai berikut: Menurut Standar Akuntansi Keuangan (2007:16,2) aktiva tetap adalah “aktiva berwujud yang dimiliki untuk digunakan dalam produksi atau penyediaan barang atau jasa, untuk direntalkan kepada pihak lain atau untuk tujuan admisitrasi dan dihrapkan untuk digunakan selama lebih dari stu periode.” Sedangkan revaluasi aktiva tetap adalah suatu penilaian kembali aktiva tetap yang dimiliki perusahaan, sehingga dapat sesuai dengan harga pasar saat
dilakukannya revaluasi tersebut.
Revaluasi
dapat
mengakibatkan kenaikan
(appresiasi) atau penurunan (write-down) aktiva atau aktiva tetap di neraca. Menurut Suandy (2006:6) “Upaya dalam penghematan pajak secara legal dapat dilakukan melalui manajemen pajak, namun legalitas manajemen pajak tergantung dari instrument yang dipakai, legalitas dapat diketahui secara pasti setelah ada putusan pengadilan”. Menurut Suandy (2006:7) “manajemen pajak adalah sarana untuk memenuhi kewajiban perpajakan dengan benar tetapi jumlah pajak yang dibayar dapat ditekan serendah mungkin untuk memperoleh laba dan likuiditas yang diharapkan”. Dari pendapat diatas dapat disimpulkan bahwa penghematan pajak adalah usaha untuk meminimalisasi kewajiban pajak dengan cara memanfaatkan sarana dan peraturan yang ada, dalam hal ini aktiva tetap dinilai kembali dengan harapan nilai aktiva meningkat sehingga biaya penyusutan dari aktiva tersebut juga mengalami peningkatan yang menyebabkan laba sebagai dasar penghitungan kewajiban perpajakan menjadi menurun sehingga beban yang timbul juga akan semakin menurun.
3.4 Analisis Data Langkah analisis yang dilakukan penulis dalam penulisan skripsi ini adalah: 3.4.1 Pengumpulan Data Data yang dikumpulkan penulis dalam menyusun skripsi ini, penulis langsung meneliti ke lapangan untuk mendapatkan data laporan keuangan sebelum dan sesudah revaluasi aktiva tetap
3.4.2 Memilih Aktiva yang akan Dinilai Dalam penelitian ini, aktiva yang dipilih penulis adalah aktiva tetap, yang terdiri dari tanah, bangunan, gedung, mesin dan peralatan
3.4.3 Persiapan yang akan Dilakukan untuk Menilai Kembali Aktiva Dalam penelitian ini, persiapan yang dilakukan penulis untuk menilai kembali aktiva adalah dengan cara memperoleh data laporan keuangan sebelum dan sesudah revaluasi aktiva tetap dari PT Kabelindo Murni Tbk.
3.4.4 Mengolah atau Melakukan Penilaian Kembali Aktiva Tetap Dalam penelitian ini, untuk mengolah atau melakukan penilaian kembali aktiva tetap, penulis melakukannya dengan cara menganalisis data laporan keuangan sebelum dan sesudah dilakukan revaluasi aktiva tetap.
3.4.5 Mengukur Nilai Aktiva Tetap Setelah di Revaluasi Dalam penelitian ini, cara yang digunakan penulis untuk mengukur nilai aktiva setelah dilakukan revaluasi yaitu dengan menggunakan fair value (nilai wajar)
3.4.6 Menentukan Nilai Depresiasi Dalam penelitian ini, cara yang digunakan penulis untuk menentukan nilai depresiasi adalah dengan menggunakan metode garis lurus yaitu harga perolehan dibagi umur ekonomis.
3.4.7 Menentukan Pengaruh Penilaian Aktiva Tetap terhadap Pajak Dalam penelitian ini, untuk menentukan pengaruh penilaian kembali aktiva tetap terhadap pajak, penulis meneliti pengaruh laba usaha perusahaan sebelum dan sesudah dilakukannya revaluasi terhadap aktiva tetap pada PT kabelindo Murni, Tbk.
ANALISIS DAN PEMBAHASAN Aktiva tetap yang dimiliki oleh PT Kabelindo Murni Tbk sebagai badan hukum dan wajib pajak yang telah memenuhi kewajiban dan syarat untuk menerapkan revaluasi aktiva tetap yaitu tanah. Luas tanah yang termasuk dalam penilaian ini adalah lokasi 1 luas tanah 83.480 meter persegi dan lokasi 2 luas tanah 8.467 meter persegi yang digunakan sebagai tanah bangunan dalam sebuah sertifikat tanah Hak Guna Bangunan (HGB) No. 14. Sertifikat tanah tersebut terdaftar atas nama PT Kabelindo Murni Tbk berkedudukan di Jakarta Timur dikeluarkan pada tanggal 22 November 1980 dan berakhir pada tanggal 29 November 2020 oleh Kepala Kantor Pertanahan Jakarta Timur. Dalam penelitian ini, penulis akan menyajikan ringkasan pembahasan dari bab – bab sebelumnya, ringkasan pembahasan penulis sajikan dalam bentuk bagan dan penjelasan adalah sebagai berikut:
Kasus Perusahaan
PSAK 51
Penilaian Kelayakan terhadap Kuasi Reorganisasi
Penilaian Aktiva
Aktiva sebelum revaluasi Aktiva setelah revaluasi
Nilai Aktiva
Pendekatan Penilaian Aktiva Tetap
BRB Biaya pengganti
Pendekatan Biaya
Pendekatan Data Pasar
Lokasi Kondisi pasar Karakteristik fisik
Tanah
Aktiva tetap selain Tanah
Dampak Aktiva Setelah Revaluasi
Laba
Pajak
Kerugian yang terus menerus akan mengakibatkan saldo laba perusahaan defisit. Perusahaan yang mengalami saldo laba defisit akan kesulitan dalam melakukan kegiatan
operasional dan dalam pendanaan operasinya. Kreditur, investor dan pemasok akan memandang perusahaan yang demikian adalah sebuah perusahaan yang bermasalah. Investor akan enggan untuk menginvestasikan uangnya apabila sebuah perusahaan mengalami saldo laba negatif karena perusahaan demikian sudah tidak menarik lagi, harga sahamnya sangat rendah dan ada kecenderungan perusahaan tersebut segera pailit. Penjualan kredit yang dilakukan oleh pemasok akan mendapat perhatian dari pemasok karena biasanya perusahaan demikian akan kesulitan keuangan sehingga kewajiban yang timbul pada pemasok tersebut akan lambat atau gagal dibayar.
Agar perusahaan dapat memulai awal yang baik (fresh start) dengan neraca yang menunjukkan nilai sekarang tanpa dibebani dengan defisit, maka perusahaan melakukan penilaian kembali aktiva tetap (revaluasi aktiva tetap) sebagai salah satu kebijakan perusahaan melalui Kuasi Reorganisasi. Kuasi-reorganisasi merupakan reorganisasi, tanpa melalui reorganisasi secara hukum yang dilakukan dengan menilai kembali akun-akun aktiva dan kewajiban pada nilai wajar dan mengeliminasi saldo defisit. Menurut PSAK 51 paragraf 11,
syarat-syarat yang harus dipenuhi perusahaan untuk
melakukan kuasi
reorganisasi adalah sebagai berikut:
1.
Perusahaan mengalami defisit dalam jumlah yang material
2. Perusahaan harus memiliki status kelanacaran usaha dan memiliki prospek yang baik pada saaat kuasi reorganisasi dilakukan 3. Saldo laba setelah proses kuasi reorganisasi harus nol 4. Tidak bertentangan dengan peraturan dan perundang undangan.
Dalam penelitian ini penulis hanya membahas mengenai penilain aktiva yaitu aktiva tetap Perusahaan. Pendekatan yang digunakan oleh perusahaan dalam penilaian Aktiva tetap tersebut adalah 1. Pendekatan biaya, digunakan untuk menilai aktiva tetap selain tanah yaitu Bangunan dan Sarana Pelengkap, Mesin dan Peralatan, Kendaraan dan Inventaris Kantor 2. Pendekatan Data pasar, digunakan untuk menilai aktiva tetap tanah. Pendekatan ini dilakukan berdasarkan nilai tanah terdekat atau properti terdekat.
Berikut adalah ringkasan dari penilaian aktiva tetap sebelum dan sesudah di revaluasi yang dinilai oleh PT Index Consultindo Appraisal: Tabel Ringkasan Penilaian Aktiva Tetap Sebelum Dilakukan Revaluasi Pada Tanggal 31 Mei 2007 Keterangan Biaya Penyusutan Nilai Buku perolehan Tanah 90.898.557.232 90.898.557.232 Bangunan 41.107.113.943 24.664.268.366 16.442.845.577 Mesin & peralatan 144.543.886.005 93.631.433.209 50.912.452.796 Kendaraan 3.927.543.053 2.356.525.832 1.571.017.221 Inventaris kantor 1.120.076.178 672.045.707 448.030.471 Jumlah 281.597.176.411 121.324.273.114 160.272.903.297 Sumber: PT Kabelindo Murni Tbk.
Tabel Ringkasan Penilaian Aktiva Tetap Setelah Dilakukan Revaluasi Pada Tanggal 31 Mei 2007 No
Uraian
Biaya Reproduksi Baru
Nilai Pasar
1
Tanah
Rp
138.883.900.000
Rp
138.883.900.000
2
Bangunan
Rp
17.160.700.000
Rp
29.339.500.000
3
Mesin dan Peralatan
Rp
52.680.300.000
Rp
230.207.300.000
4
Kendaraan
Rp
1.956.000.000
Rp
1.956.000.000
5
Inventaris kantor
800.000.000
Rp
800.000.0000
Rp
Total
Rp
211.480.900.000
Rp
401.186.700.000
Sumber: PT. Kabelindo Murni Tbk.
Akibat dari meningkatnya nilai aktiva tetap dan beban penyusutan akibat revaluasi aktiva tetap yang penyesuaiannya dilakukan pada tanggal 31 Mei 2007 maka dapat diproyeksikan penghematan pajak yang akan didapat oleh perusahaan setelah satu tahun dilakukannya revaluasi dengan asumsi posisi laporan keuangan tidak berubah adalah sebagai berikut: 1. Jika tidak dilakukan revaluasi Laba perusahaan sebagai dasar pengenaan pajak penghasilan adalah sebesar Rp 10.661.113.653 maka perhitungan beban pajak penghasilan adalah: 10 % x Rp
50.000.000
= Rp
5.000.000
15 % x Rp
50.000.000
= Rp
7.500.000
30 % x Rp
10.561.113.653
Total beban pajak
= Rp 3.168.334.096 = Rp 3.180.834.096
2. Jika dilakukan revaluasi Laba perusahaan berkurang sebesar Rp 119.497.552 (Lihat tabel IV-9 dan IV-10) yang berasal dari peningkatan biaya penyusutan setelah dilakukan
revaluasi aktiva tetap sehingga laba perusahaan sebagai dasar pengenaan pajak menjadi Rp 10.661.113.653 – Rp 1.619.497.552 = Rp 9.041.616.099, maka perhitungan beban pajak penghasilan adalah: 10 % x Rp
50.000.000
= Rp
5.000.000
15 % x Rp
50.000.000
= Rp
7.500.000
30 % x Rp
8.941.616.099
Total beban pajak
= Rp
2.682.484.830 = Rp
2.694.984.830
Terdapat pengurangan pajak sebesar Rp 485.849.266 (Rp 3.180.834.096 – Rp 2.694.984.830). Terlihat jelas bahwa biaya yang harus dikeluarkan perusahaan dapat mengurangi beban pajak yang harus dibayar, sehingga disimpulkan bahwa penilaian kembali aktiva tetap yang dilakukan oleh perusahaan berhasil memberikan penghematan pajak bagi perusahaan. Revaluasi ini juga dilakukan dalam rangka kuasi reorganisasi, karena merupakan salah satu prosedur yang harus dilakukan ketika perusahaan melakukan kuasi reorganisasi atau merestrukturisasi seluruh aktiva dan kewajibannya.
KESIMPULAN DAN SARAN 1. Kesimpulan Berdasarkan pembahasan yang mendasari penilaian kembali aktiva tetap yang telah dilakukan pada bab-bab sebelumnya, maka dalam penyusunan skripsi ini, penulis merumuskan masalah yang akan dikaji dan dalam tinjauan pustaka, maka operasional yang akan dijabarkan sebagai berikut: 1.
Penilaian kembali aktiva tetap mengakibatkan atau memberikan dampak pada penurunan laba perusahaan. Hal ini terjadi karena ada peningkatan
biaya depresiasi. Peningkatan biaya depresiasi disebabkan oleh penilain kembali aktiva tetap yang secara hasil dapat memeberikan dampak pada perusahaan. 2.
Revaluasi aktiva tetap berpengaruh pada penghematan pajak. Hal ini terjadi karena adanya peningkatan biaya penyusutan yang mengakibatkan laba perusahaan menurun sehingga berdampak pada pembiayaan pajak.
2. Saran Berdasarkan pembahasan pada bab-bab sebelumnya, saran yang dapat penulis ajukan mengenai penilaian kembali aktiva tetap kepada perusahaan adalah: 1. Perusahaan sebaiknya tidak merevaluasi aktiva tetap yang masa manfaatnya akan segera habis karena tidak akan memberikan keuntungan kepada perusahaan. Penulis menyarankan hal ini karena terlihat jelas bahwa semua aktiva tetap yang ada didaftar aktiva dilakukan revaluasi termasuk aktiva yang masa manfaatnya akan segera habis pada tahun berikutnya bahkan ada beberapa aktiva yang direvaluasi pada 31 Mei 2007 telah dihapuskan pada tahun 2008 dan ini akan mengalami kesulitan dalam hal penghitungan nilai buku pada saat penghapusan dan pencatatannya. 2. Karena penilaian kembali aktiva tetap bersifat pilihan bukan suatu keharusan,
maka
manajemen
PT
Kabelindo
Murni
Tbk
perlu
mempertimbangkan dengan matang mengenai keuntungan maupun kerugian dalam melakukan penilaian kembali aktiva tetap sebelum memutuskan
untuk
menilai
kembali
aktiva
tetapnya.
Salah satu pertimbangan yang harus diutamakan adalah bahwa penilaian kembali aktiva tetap jangan sampai merusak profitabilitas/rentabilitas perusahaan yang bersangkutan, karena salah satu tujuan perusahaan adalah untuk menjaga profitabilitas/rentabilitas perusahaan. 3. Setelah revaluasi aktiva tetap sebaiknya daftar aktiva tetap yang berfungsi sebagai alat manajemen untuk mengontrol aktivanya segera di update sesuai dengan nilai baru yang telah disepakati dengan pihak penilai agar ada kesinambungan antara daftar aktiva dengan laporan keuangan dan juga mempermudah manajemen dalam mengontrol aktivanya. Hal ini disarankan oleh penulis karena sampai dengan 31 Desember 2007 daftar aktiva tetap masih dalam posisi sebelum direvaluasi jadi setiap ada pemeriksaan terhadap laporan keuangan, jurnal pada saat revaluasi harus diposting kembali.
DAFTAR PUSTAKA Ardiantha. 2005. “Metode Penusutan Aktiva Tetap dan Dampaknya Terhadap Pajak” Jurnal Ekonomi Pembangunan. Vol. 5, No.6: 213-254. Belkoui, Ahmed Riahi. 2007. Accounting Theory (Teori Akuntansi), Edisi Kelima. Jakarta: Salemba Empat. Early Suandy. 2006. Perencanaan Pajak. Edisi ketiga, Jakarta: Salemba Empat,
Fitria, Wahyu Kusuma Wardhani, 2006. “Revaluasi Aktiva Tetap dan Pengaruhnya pada Pajak Penghasilan yang Terhutang”, Jurnal Akuntansi. Vol.3, No.9: 25-152. Harahap, Sofyan Syahfri. 1999. Akuntansi Aktiva Tetap. Jakarta: Raja Grafindo Persada. Ikatan Akuntan Indonesia. 2004. Standar Akuntansi. Jakarta: Salemba empat. Jaeni, 2005. “Pengaruh Revaluasi Aktiva Tetap Terhadap Kinerja Keuangan Bank”, Jurnal Akuntansi, Vol. 3, No.1: 198-813. Mei, Rida Dwi. 2006. “Analisis Penerapan Metode Penyusutan Aktiva Tetap Ditinjau dari sudut Standar Akuntansi Keuangan dan Perpajakan”. Jurnal Akuntansi dan Perpajakan. Vol. 5, No.4: 215438. Primandita, Firtiandi. 2007. Kompilasi Undang – Undang Terlengkap. Jakarta: Salemba Empat. Rian, Ardhi Radhite. 2009. “ Penerapan PSAK 16 Tentang Aset Tetap dan Dampaknya Terhadap Perpajakan”, Jurnal Revaluasi Aset. Vol. 8, No.7: 12-35.
Sophar Lumbantoruan. 1999. Akuntansi Pajak. Jakarta: Grasindo. Suryani, Dwi Kuswardhini. 2002. “ Analisa Revaluasi Aktiva Tetap Terhadap Besarnya Pajak Penghasilan dalam Kaitannya dengan
Laporan Keuangan”, Jurnal Ekonomi Pembangunan. Vol. 12, No.5: 1-20. Surat
Keputusan
Menteri
486/KMK.03/2002
Keuangan
tentang
Republik
penilaian
Indonesia
kembali
aktiva
Nomor tetap
perusahaan untuk tujuan perpajakan. Ditetapkan pada tanggal 22 November 2002. Surat Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP–519/PJ.2002 tentang tatacara dan prosedur pelaksanaan dan penilaian kembali aktiva tetap perusahaan dengan tujuan perpajakan. Tarko, Sunaryo. 2008. “Revaluasi Aset Tetap Suatu Tinjauan dar Aspek Akuntansi dan Aspek Peraturan Perpajakan”, Jurnal Akuntansi. Vol.7, N0.8: 18212. Tuanakotta, Theodoras M. 2000. Teori Akuntansi. Buku dua, Jakarta: Lembaga Penerbit Fakultas Ekonomi.
