La contabilidad de costos y el registro contable del

Área Contabilidad (NIIF) y Costos

C o n t e n i d Lineamientos o InformE especial generales para diseñar un sistema de costos InformE especial aplicación práctica aplicación práctica

Asignación del de costo indirecto fijo encontable una bajadel deproceso la producción La contabilidad costos y el registro productivo Las notas de crédito y su contabilización de acuerdo al motivo de su emisión, aplicando Compra de existencias en moneda extranjera: Tratamiento contable e Incidencia las cunetas del PCGE (modificado) Tributaria de la diferencia de cambio Cierre de las cuentas de resultados - Elemento 8 Saldos Intermediarios de Gestión Costo de los inventarios para un del prestador de servicios - NIC 2 Existencias y Determinación del Resultado Ejercicio

GLOSARIO GLOSARIO CONTABLE contable

IV

IV - 1 IV - 5 IV - 1 IV - 8 IV - 7 IV-11 IV-11 IV-14 IV-14

La contabilidad de costos y el registro contable del proceso productivo Ficha Técnica Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo Título : La contabilidad de costos y el registro contable del proceso productivo Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 245 - Segunda Quincena de Diciembre 2011

1. Presentación Los costos empresariales constituyen información importante en la gestión de una empresa. Por lo tanto, resulta importante conocer el proceso de determinación del costo de producción u operación de la actividad de una empresa con o sin fines de lucro para evaluar si los indicadores que se planificaron en términos de costos se lograron o no. El presente artículo tiene como finalidad analizar el marco teórico del proceso de costeo de un producto o servicio considerando lo dispuesto en el Plan Contable General Empresarial.

2. Contabilidad de costos “La contabilidad de costos es una rama especializada de la contabilidad general por medio de la cual se acumulan y obtienen datos e información relacionada con la producción de bienes o servicios, los cuales serán objetos de venta o explotados por la misma empresa; abarca diversos procedimientos de cálculo, formas de registro y preparación de resúmenes, los cuales finalmente serán objeto de análisis e interpretación a efectos de tomar decisiones”1. La contabilidad de costos constituye el conjunto de procedimientos analíticos de costeo que aplican las empresas industriales preferentemente para la determinación de los costos de producción. Estos procedimientos son los siguientes: 1 CALDERÓN MOQUILLAZA, José G. (2009), Contabilidad de Costos I. Lima. Página 1.

N° 245

Segunda Quincena - Diciembre 2011

- Recolectar los costos identificados con el proceso de producción. - Asignar los costos directos a los productos o servicios. - Distribuir los costos indirectos entre los productos o servicios que los ocasionaron de manera razonable. - Determinar los costos unitarios de producción, comercialización o de servicio. “Un sistema de contabilidad industrial se define como el registro sistemático de todas las transacciones financieras expresadas en su relación con los factores funcionales de la producción, distribución y administración, expresados en una forma adecuada para determinar el costo de llevar a cabo una función dada. En este registro constituyen elementos primordiales los documentos originales, los registros diarios, los mayores auxiliares, los estados de operación o explotación y las clasificaciones de cuentas, todos ellos necesarios para presentar a los gerentes responsables, informes adecuados de los costos de fabricación, ventas y administración”2.

3. Cuentas de la contabilidad de costos Las cuentas de la contabilidad de costos las obtenemos del Plan Contable General Empresarial (PCGE) que tiene entre otros objetivos: a. “La acumulación de información sobre los hechos económicos que una empresa debe registrar según las actividades que realiza, de acuerdo con una estructura de códigos que cumpla con el modelo contable oficial en el Perú, que es el que corresponde a las Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF b. Proporcionar a las empresas los códigos contables para el registro de sus transac2 FRANCO FALCÓN, Justo. (1997). Costos para toma de decisiones. Tomo I. Página 23. Lima.

ciones, que les permitan tener un grado de análisis adecuado; y con base en ello, obtener estados financieros que reflejen su situación financiera, resultados de operaciones y flujos de efectivo; c. Proporcionar a los organismos supervisores y de control, información estandarizada de las transacciones que las empresas efectúan”. Sobre la base de lo establecido en los objetivos del Plan Contable General Empresarial (PCGE), las cuentas mínimas que pueden integra un plan de cuentas en una empresa industrial son:

Informe Especial

IV

Cuentas del área financiera 21. Productos terminados 22. Subproductos, desechos y desperdicios 23. Productos en proceso 24. Materias primas 25. Materiales auxiliares, suministros y repuestos 26. Envases y embalajes 29. Desvalorización de existencias 39. Depreciación, amortización y agotamiento acumulados Cuentas del área de costos 90. Materia prima en proceso 91. Mano de obra en proceso 92. Carga indirecta en proceso 93. Gastos de administración 94. Gastos de venta 99. Costos y gastos por distribuir

4. Factores del costo de producción El costo de producción en la elaboración de un producto está compuesto por el consumo de la materia prima directa, Actualidad Empresarial

IV-1

IV

Informe Especial

mano de obra directa y costos indirectos de fabricación. La suma de los tres factores incurridos en el proceso de fabricación constituye el costo de fabricación. Materia prima directa Se define como materia prima a todos los elementos materia de transformación que se incluyen en la elaboración de un producto. La materia prima directa es todo aquel elemento que se transforma e incorpora en un producto final. Un producto terminado tiene incluido una serie de elementos y subproductos, que mediante un proceso de transformación permitieron la confección del producto final. La materia prima directa es utilizada principalmente en las empresas industriales que son las que fabrican productos. Las empresas comerciales manejan mercaderías, es decir son las encargadas de comercializar los productos que las empresas industriales fabrican.

Ingreso de materia prima y materiales auxiliares al almacén Se compra materia prima y material auxiliar por S/.50,000 y S/.10,000 respectivamente; se incurre en costos de transporte, cuyo monto es distribuido para materia prima, S/.5,000 y materiales auxiliares, S/.1,000. a) Reconocimiento de la compra DEBE HABER

60 Compras 602 Materias primas 6021 Materias primas para prod. manuf. 50,000 603 Materiales aux., suministros y repuestos 6031 Materiales auxiliares 10,000 609 Costos vinculados con las compras 6092 Costos vinc. con las compras materia prima 609211 Transporte de materias primas 5,000 609212 Transporte de materiales aux. 1,000 40 Trib. y contrap. y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV Cuenta propia 11,880 42 Ctas. por pagar comerciales - Terceros 421 Fact. boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas

Cant.

N° Catálogo

20 10 15 26

92 95 97 98

Precio unitario

Descripción

N° 0001

Importe total S/.20,000.00 8,000.00 22,500.00 15,500.00

Piezas de metal “A” S/.1,000.00 800.00 Piezas de metal “B” 1,500.00 Piezas de metal “C” 596.15 Piezas de metal “D”

Aprobado por: Carlos Bellido

Orden de compra. Si la requisición de compra está correctamente elaborada, el departamento de compras emitirá una orden de compra al proveedor. Se sugiriere el formato siguiente:

Empresa Industrial Del Campo S.A.C. Av. Maquinarias N° 2345 - Lima Proveedor : Importaciones San Remo S.A.C. Fecha de pedido : 14.12.11 Fecha de pago : 31.01.12 Precio unitario

Cant.

N° Catálogo

Descripción

20 10 15 26

92 95 97 98

Piezas de metal “A” Piezas de metal “B” Piezas de metal “C” Piezas de metal “D”

N° 0001

Importe total

S/.1,000.00 S/.20,000.00 8,000.00 800.00 1,500.00 22,500.00 596.15 15,500.00

Aprobado por: Carlos Santamaría Rojas

77,880

55,000 11,000

Proceso de necesidad de la materia prima El proceso de la necesidad de la materia prima, usualmente, comprende dos actividades: (1) compra de materia prima y (2) uso de la materia prima. Instituto Pacífico

Empresa Industrial Del Campo S.A.C. Requisición de compra

Informe de recepción. Cuando se despachan los artículos ordenados, el departamento de recepción los desempaca y los cuenta. Se revisan los artículos para tener la seguridad que no estén dañados y cumplan con las especificaciones de la orden de compra. Este formato se ilustra a continuación: Informe de recepción

DEBE HABER

24 Materias primas 241 Materias primas para productos 55,000 25 Materiales aux., suministr. y repuestos 251 Materiales auxiliares 11,000 61 Variación de existencias 6121 Materias primas para prod. manuf. 6131 Materiales auxiliares

IV-2

Requisición de compra

Orden de compra

b) Reconocimiento del ingreso de materias primas y material auxiliar al almacén ———————————— x ————————————

Requisición de compra. Es una solicitud escrita que usualmente se envía para informar al departamento de compras acerca de la necesidad de materia prima y suministros. A continuación se ilustra dicho documento a manera de ejemplo:

Solicitante : Departamento de corte Fecha de pedido : 12.12.11 Fecha de entrega : 31.12

Caso Nº 1

———————————— x ————————————

La mayoría de las empresas industriales cuentan con un departamento de compras cuya función es hacer pedidos de materia prima y suministros necesarios para la producción. El jefe de compras es responsable de garantizar que los artículos pedidos reúnan los estándares de calidad establecidos por la empresa que se adquieren al precio más bajo y se despachan a tiempo. Comúnmente, se sugieren utilizar tres formatos en la compra de materia prima: (1) requisición de compras, (2) orden de compra y (3) informe de recepción.

Empresa Industrial Del Campo S.A.C. Av. Maquinarias N° 2345 - Lima Informe de recepción Lima, 2 de febrero de 2012 Proveedor : Importaciones San Remo S.A.C. Orden de compra N° : 001 Fecha de recepción : 31.01.12 Cantidad recibida 20 10 15 26

Descripción Piezas de metal “A” Piezas de metal “B” Piezas de metal “C” Piezas de metal “D”

Observaciones Ninguna Ninguna Pendiente Ninguna

Funcionario autorizado: Carlos Bellido Sánchez

N° 245



Mano de obra directa Es el recurso humano que tiene como misión transformar la materia prima en un producto terminado.

Nota de devolución Empresa Industrial Del Campo S.A.C. Av. Maquinarias N° 2345 - Lima Nota de devolución N° 003-2012 Señores : Importaciones San Remo S.A.C. Dirección : Av. Siete de Octubre 765 Surquillo En la fecha estamos haciendo devolución de la siguiente materia prima que corresponde a la Factura N° 001-234567, Guía de Remisión N° 9876 por las razones que se indican: Cant.

Unid. de medida

Descripción

Precio unitario

Imp.

03

pieza

Pieza de metal “C”

S/.1,500.00

S/.4,500.00

Razones: Tres de ellas no cumplen con las medidas que se indicaron en el pedido. Jefe de compras

Uso de la materia prima La salida de la materia prima se inicia desde el momento en que ésta es solicitada al almacén y se envía a los centros de producción para ser transformada en un producto terminado fundamentalmente, para cuyo efecto se requieren de los siguientes documentos internos que utiliza la empresa como por ejemplo: Requisición de consumo de materia prima La salida de la materia prima debe ser autorizada por medio de formato de requisición de materia prima, preparado por el gerente de producción o por el supervisor del departamento. Cada formato de requisición de materia prima indica el número de la orden o el departamento que solicita los artículos, la cantidad, la descripción, el costo unitario y el costo total de los artículos despachados.

Fecha de solicitud : 02.02.12 Fecha de entrega : 06.02.12 Dpto. que solicita : Dpto. de corte Aprobado por : R. Salas Requisición N° : 108 Enviar a : J. Díaz

20 10 12 26

Descripción Piezas de metal “A” Piezas de metal “B” Piezas de metal “C” Piezas de metal “D”

Devolución: Ninguna

N° de ord. de trabajo 101 102 103 104

Costo unitario

Subtotal S/.61,500.00

DEBE HABER

61 Variación de existencias 612 Materias primas 6121 Materias primas para prod. terminados 61,500 24 Materias primas 241 Materias primas para prod. manufact. 2411 Piezas de metal “A” S/. 20,000 2412 Piezas de metal “B” 8,000 2413 Piezas de metal “C” 18,000 2414 Piezas de metal “D” 15,500 x/x: Consumo de materia prima. ———————————— 2 ———————————— 90 Materia prima en proceso 61,500 9011 Piezas de metal “A” S/. 20,000 9012 Piezas de metal “B” 8,000 9013 Piezas de metal “C” 18,000 9014 Piezas de metal “D” 15,500 79 Carg. Imputab. a Ctas. de Costos y Gastos

N° 245

Total

S/.1,000.00 S/.20,000.00 8,000.00 800.00 18,000.00 1,500.00 15,500.00 596.15

———————————— 1 ————————————


Constituye el valor del trabajo directo e indirecto realizado por los operarios, o, dicho en otros términos, el esfuerzo aportado al proceso de manufactura de un bien. De acuerdo a la función principal de una empresa, la mano de obra se puede clasificar en la forma siguiente: - Producción - Ventas - Administración Es importante diferenciar la mano de obra de producción de la que no es de producción. La mano de obra de producción se asigna a los productos que se están fabricando, mientras que la mano de obra no relacionada con la fabricación se trata como un gasto del período. De acuerdo con la actividad departamental, la mano de obra se clasifica de acuerdo con los departamentos (por ejemplo: mezclado, cosido, compras). Separando los costos de mano de obra por departamentos se mejora el control sobre los costos. Tarjeta de tiempo. Es el documento de administración laboral que controla el tiempo semanal de trabajo. Tarjeta de Tiempo Nombre del trabajador : Juan Perales Código del trabajador : 6587 Semana de trabajo : 52 Domingo Lunes Martes Miércoles Jueves X X X Horas regulares : Horas extras : Total horas :

Empresa Industrial Del Campo S.A.C. Av. Maquinarias N° 2345 - Lima Requisición de consumo de materia prima

Cant.

IV

61,500

X X X

X X X

X X X

Viernes

Sábado

X X X

48 2 50

Boleta de Trabajo. Las preparan diariamente los empleados para cada orden de producción. Indican el número de horas trabajadas, descripción del trabajo realizado y la tasa salarial del trabajador. Boleta de Trabajo Orden N° : 01 Fecha : 16 diciembre Inicio : 16.12.11 Término : 31.12.11 Total costo : S/.2,000

Departamento : corte Trabajador : Juan Perales Tasa : S/.41.67 Total horas : 48

Caso Nº 2 Remuneraciones por pagar Se cancelan salarios por S/.4,954,128, la que está sujeta a los aportes y descuentos según ley. ———————————— 1 ————————————

61,500

DEBE HABER

62 Gast. de pers., directorio y gerentes 5,400,000 621 Remuneraciones 6211 Sueldos y salarios 4,954,128 627 Seguridad y previsión social 6271 Régimen prest. de salud 445,872

Actualidad Empresarial

van...

IV-3

IV

Informe Especial

vienen... ———————— 1 ————————————

DEBE HABER

40 Trib., contr. y aportes al sistema de pens. y de salud por pagar 1,097,909 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40173 Renta de quinta categoría 8,000 403 Instituciones públicas 4031 EsSalud 445,872 4032 ONP 644,037 14 Ctas. por cobrar al personal, a los accionistas, dirs. y Grtes. 15,000 141 Personal 1412 Adelanto de remuneraciones 41 Remunerac. y participac. por pagar 4,287,091 411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar x/x Por el reconocimiento de la planilla del mes. ———————————— 2 ———————————— 92 Mano de obra en proceso 5,400,000 921 Orden de producción 01 922 Orden de producción 02 923 Orden de producción 03 924 Orden de producción 04 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos Distribución de los costos de las remunerac.

5,400,000

Costo indirectos, S/.1,000,000.00, para la fabricación de los productos A, B y C, para cuyo efecto se ha tomado como base las horas de trabajo:

Prod.

Valor base

Tasa

S/.1,000,000 6,000 horas de mano obra directa S/.1,000,000 / 6,000 = 166.66666666

Costo distribuir

%

Volumen producción

Costo unitario

A

1,000 166.6666

166,667 16.67

10,000

16.6667

B

2,000 166.6666

333,333 33.33

20,000

16.6667

C

3,000 166.6666

500,000 50.00

30,000

16.6667

Total 6,000

1,000,000

100

60,000

El cuadro anterior muestra la forma de distribuir los costos indirectos de fabricación de S/.1,000.000 entre los tres productos A, B y C. habiendo tomado como base de distribución las 6,000 horas de mano de obra directa.

IV-4

Instituto Pacífico

———————————— 1 ————————————

DEBE HABER

63 Gastos de serv. prestados por terceros 635 Alquileres 6353 Maq. y eq. de explotación 1,000,000 40 Trib., contr. y aportes al sistema de Pens. y de salud por pagar 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - cuenta propia 180,000 42 Ctas. por pagar comerciales - Terceros 421 Fact., boletas y otros comprob. por pagar 4212 Emitidas x/x Por el reconocimiento del alquiler de la maquinaria

1,180,000

———————————— 2 ————————————

Distribución Para distribuir el costo indirecto de fabricación se identifica los costos indirectos y luego se obtiene una base de distribución en relación con una causa efecto, por ejemplo:

: : :

Alquiler de maquinaria industrial El arrendamiento de la maquinaria asciende a S/.1,000,000 más IGV, el cual es prestado por una persona no vinculada con la empresa, quien emite y entrega el respectivo comprobante de pago.

93 Costos indirectos en proceso 1,000,000 933 Alquiler de maquinaria 79 Carg. imput. a ctas. de costos y gastos x/x Por el destino del alquiler

Costos indirectos de fabricación Es el tercer elemento que tiene que ver con el proceso productivo, y constituye el resto de los elementos de los costos que intervienen en el proceso productivo, como por ejemplo el consumo energético, la depreciación, el mantenimiento de la maquinaria y de la fábrica, etc. La distribución de los costos indirectos se distribuye tomando bases de distribución, como se indica en párrafos más adelante.

Costo a distribuir Base de distribución Tasa

Caso Nº 3

1,000,000

A continuación se presenta un reporte de costos de producción con fines administrativos. Reporte del costo de producción Concepto

Materia prima

Mano de obra

Costo indirecto

Costo total

Madera de Roble S/.1,500,000 S/. S/. S/.1,500,000 Madera de Pino 1,038,500 1,038,500 Piezas de metal A,B,C,D 61,500 61,500 Pegamento 8,000 8,000 Tornillos 10,000 10,000 Cortador de madera 1,800,000 1,800,000 Ensamblador de mesas 1,900,000 1,900,000 Lijadores 1,700,000 1,700,000 Supervisor 200,000 200,000 Portero 100,000 100,000 Alquiler de maquinaria 1,000,000 1,000,000 Serv. generales fábrica 200,000 200,000 Deprec. equipo fábrica 210,000 210,000 Total S/.2,600,000 S/.5,400,000 S/.1,728,000 S/.9,728,000

El cuadro ilustra la estructura del costo de producción formado por la materia prima directa, mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación, indicando que los costos de los productos terminados ascienden a S/.9,728,000. Registro contable ———————————— 1 ————————————

DEBE HABER

21 Productos terminados 9,728,000 211 Productos manufacturados 71 Variación producción almacenada 711 Variación de productos terminados 7111 Productos manufacturados x/x: Por la producción terminada.

9,728,000

El ciclo de la producción El ciclo de la producción abarca el proceso de producción desde el inicio del consumo de la materia prima hasta terminar la N° 245


Área Contabilidad (NIIF) y Costos producción, consecuentemente tiene que ver con los inventarios, los activos fijos, los recursos naturales existentes, seguros pagados por adelantado y otros recursos de producción que se utilizan en la empresa para cumplir el planeamiento de la producción. Una fábrica se divide en áreas organizacionales que se conocen con el nombre de departamentos, procesos o centros de costos. Los costos de producción que se originan en la fábrica se transfieren a la producción a medida que avanza el proceso de fabricación de los bienes. El flujo del costo de producción sigue el proceso normal desde el ingreso de la materia prima a los procesos productivos hasta que se transforme en producto terminado, recibiendo los costos de la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación.

Caso Nº 4 Ciclo de costos Tomando como base la estructura del costo de producción siguiente, contabilizar el ciclo de costos: Estructura del costo de producción N° Proceso Materia Mano Costo orden inicial prima de obra indirecto 01 1,000 10,600 4,500 02 5,000 11,0000 3,800 03 2,500 8,000 2,800 04 3,200 9,000 1,700 Total 11,700 38,600 12,800

8,000 7,500 8,900 6.700 31,100

Total en proceso 24,100 27,300 22,200 20,600 94,200

Proceso final (2,000) (1,500) (1,000) (3,000) (7,500)

Productos terminados 22,100 25,800 21,200 17,600 86,700

Registro contable ———————————— 1 ————————————

DEBE HABER

71 Variac. de la producción almacenada 713 Variación de productos en proceso 7131 Prod. en proceso de manufactura 11,700 23 Productos en proceso 231 Productos en proceso de manufactura x/x Por los productos en proceso inicial a la producción ———————————— 2 ———————————— 90 Costo de producción 901 Orden de producción 01 1,000 902 Orden de producción 02 5,000 903 Orden de producción 03 2,500 904 Orden de producción 04 3,200 79 Carg. Imput. a ctas. de costos y gastos 791 Cargas imput. a cuentas de costos y gastos x/x Por el ingreso a la producción de los prod. en proc. inic. ———————————— 3 ———————————— 90 Costo de producción 901 Costo de materia prima directa 38,600 902 Costo de mano de obra directa 12,800 903 Costo indirecto de fabricación 31,100 79 Carg. Imput. a ctas. de costos y gastos 791 Cargas imput. a cuentas de costos y gastos x/x Por los costos del mes ———————————— 4 ———————————— 21 Productos terminados 211 Productos manufacturados 86,700 23 Productos en proceso 231 Productos en proceso de manufactura 7,500 71 Variac. de la producción almacenada 711 Variación de productos terminados 7111 Productos manufacturados 713 Variación de productos en proceso 7131 Productos en proceso de manufactura x/x Costo de la producción terminada

N° 245


11,700

11,700

82,500

86,700 7,500

IV

5. Sistemas de costos Son el conjunto de procedimientos, técnicas, registros e informes estructurados sobre la base de la teoría de la partida doble y otros principios técnicos, que tienen por objeto la determinación de los costos unitarios de producción y el control de las operaciones fabriles3.1 También podemos decir que un sistema de costos es un conjunto de procedimientos técnicos, administrativos y contables que se emplea en cualquier tipo de entes con vistas a determinar el costo de sus operaciones en sus diversas fases –sectores, departamentos, actividades– de manera de utilizarlo para fines de información contable (valuación de inventarios, costo de venta); control de gestión y base para la toma de decisiones (fijar precios; conocer la contribución marginal y trabajar con ella; descontinuar una línea; tercerizar sectores o actividades4.2 Para el diseño de un sistema de costos, la tratadista Marisela Morrillo Moreno, en su obra Sistemas de Costos, manifiesta que “muchas empresas requieren conocer el costo de cada uno de sus productos vendidos para tomar innumerables decisiones, sin embargo sólo conocen una aproximación del mismo dado que poseen un sistema de costeo deficiente o inexistente…”. Dadas las características y ventajas de los sistemas de costeo, es posible su implantación en toda organización que ejecuta actividad económica generadora de bienes y servicios, como empresas de extracción (agropecuarias, mineras, etc.), transformación y comerciales (Pérez, 1996). Existen sistemas de costeo, los cuales han sido utilizados tradicionalmente como sistemas de costos por órdenes específicas y el sistema de costos por procesos, sistemas de costeo histórico y predeterminado, sistemas de costeo variable y absorbente; éstos pueden ser combinados, rediseñados complementados y/o adaptados a las necesidades y características específicas de cada organización. A continuación se exponen breves conceptos de los mencionados sistemas. Sistemas de costos por órdenes específicas, son aquellos en los que se acumulan los costos de la producción de acuerdo a las especificaciones del cliente. De manera que los costos que demandan cada orden de trabajo se van acumulando para cada trabajo (Sinisterra, 1997), siendo el objeto de costos un grupo o lote de productos homogéneos o iguales, con las características que el cliente desea. Sistema de costos por proceso, es aquel donde los costos de producción se acumulan en las distintas fases del proceso productivo, durante un lapso de tiempo. En cada fase se debe elaborar un informe de costos de producción, en el cual se reportan todos los costos incurridos durante un lapso de tiempo; los costos de producción serán traspasados de una fase a otra, junto con las unidades físicas del producto y el costo total de producción se halla al finalizar el proceso productivo –última fase–, por efecto acumulativo secuencial. Sistema de costeo histórico, son los que acumulan costos de producción reales, es decir, costos pasados o incurridos; lo cual puede realizarse en cada una las órdenes de trabajo o en cada una de las fases del proceso productivo. Sistemas de costeo predeterminado, son los que funcionan a partir de costos calculados con anterioridad al proceso de fabricación, para ser comparados con los costos reales con el fin de verificar si lo incorporado a la producción ha sido utilizado eficientemente para un determinado nivel de producción, y tomar las medidas correctivas (Neuner, 1998). Sistemas de costeo absorbente, son los que consideran y acumulan todos los costos de producción, tanto costos fijos (1) como costos variables (2), éstos son considerados como parte del valor de los productos elaborados, bajo la premisa que todos los costos son necesarios para fabricar un producto (Backer, 1997). Sistemas de costeo variable, son los que considera y acumula solo los costos variables como parte de los costos de los productos elaborados, por cuanto los costos fijos solo representan la capacidad para producir y vender independientemente que se fabrique (Backer, 1997). Cuando las empresas se proponen a mejorar constantemente, en cuanto a productividad, reducción de costos y fabricación de bie3 www.ingenieria.unam.mx/ 4 LAVOLPE, Antonio. Los sistemas de costos y la contabilidad de gestión: pasado, presente y futuro.


IV-5

IV

Aplicación Práctica

nes y servicios más atractivos y con ciclos de vida más cortos, los sistemas de costeo tradicionales se tornan obsoletos dado que los mismos se limitan a determinar correctamente el costo de los productos, para valorar inventarios, costear productos vendidos y calcular utilidades. Por ello se han desarrollado, en las últimas décadas, varios sistemas de costeo, como el costeo basado en actividades, sistemas de costos de calidad, costeo por objetivos y costeo Kaizen, los cuales acumulan los costos de tal manera que facilitan la adopción de medidas o acciones encaminados a la mejora continua y a la reducción de costos. Sistema de costeo basado en actividades (ABC). Este sistema parte de la diferencia entre costos directos y costos indirectos, relacionando los últimos con las actividades que se realizan en la empresa. Las actividades se plantean de tal forma que los costos indirectos aparecen como directos a las actividades, desde donde se les traslada a los productos (objeto de costos), según la cantidad de actividades consumidas por cada objeto de costos. De esta manera, el costo final esta conformado por los costos directos y por los costos asociados a ciertas actividades, consideradas como las que añaden valor a los productos (Sáez, 1997). Sistemas de costos de calidad, son los que cuantifican financieramente los costos de calidad de la organización agrupados en costos de cumplimiento y de no cumplimiento, para facilitar a la gerencia la selección de niveles de calidad que minimicen los costos de la misma (Shank, 1998). Costeo por objetivo, es una técnica que parte de un precio meta y de un nivel de utilidad planeada, que determinan los costos en que debe incurrir la empresa por ofrecer dicho producto, costo meta (Costo meta = Precio meta – Utilidad deseada). De esta manera se intenta ofrecer un producto de calidad –satisfacción de las necesidades del cliente– y además ofrecer un precio que le asegure la demanda. Costeo Kaizen, es una técnica que plantea actividades para el mejoramiento de las actividades y la reducción de costos, incluyendo cambios en la forma en la cual la empresa manufactura sus productos, esto lo hace mediante la proyección de costos a partir de las mejoras propuestas, las cuales deben ser alcanzadas tal como un control presupuestal (Gayle, 1999).

Caso Nº

55

Costos por órdenes específicas La Empresa Manufacturera Perú S.A. utiliza un sistema de costos por órdenes específicas para establecer el costo de producción. Durante el presente año, los costos especificados a continuación se originaron en los siguientes trabajos en curso: 5 CASHIN, James. “Contabilidad de costos”. Pag. 57. Colección Shaum.

IV-6

Instituto Pacífico

Materiales directos Trabajo N°

Mano de obra directa

Costo

Trabajo N°

Horas

Costo

702

S/.16,872.00

1670

200

901

10,980.00

1901

3,000

S/.800 9,600

168

5,670.00

702

500

1,575

901

600

1,200

168

90

180

Costos indirectos Aplicados a razón de S/.2.00 por hora de mano de obra directa

Trabajos en proceso - Inventario Inicial Trabajo N°

Materiales

Mano de obra

Costos indirectos

Total

1670

1,500

6,000

8,000

15,500

1901

5,000

8,000

4,000

17,000

Ventas Trabajo N°

Precio de venta

1670

S/.18,000.00

1901

45,000.00

702

28,000.00

901

25,000.00

Total

S/.116,000.00

Trabajos terminados durante el año: 1670, 1901, 702, 901 Gastos de venta y administrativos: S/.25,510.00 Calcular: a) Costo de los trabajos terminados. b) Trabajos en proceso al final del período. c) Ingreso neto durante el año. Solucion a) Costo de los Trabajos Terminados Trabajo N°

Inventario inicial en proceso

1670

S/.15,500

1901

17,000

Materiales directo


Costos indirectos

Costo Total producción

S/.800

S/.400

S/.16,700

9,600

6,000

32,600

702

S/.16,872

1,575

1,000

19,447

901

10,980

1,200

1,200

13,380

S/.27,852

S/.13,175

S/.8,600

S/.82,127

Total

S/.32,500

b) Trabajo en proceso final del período Trabajo

Inventario inicial en proceso

Materiales directos


Costos indirectos

Costo total

168

0

S/.5,670

S/.180

S/.180

S/.6,030

c) Ingreso neto durante el año Ventas

S/.116,000.00

Costo de ventas

(82,127.00)

Utilidad bruta

33,873.00

Gastos de venta y administración

(25,510.00)

Utilidad neta

S/. 8,363.00

N° 245


IV Compra de existencias en moneda extranjera:

tratamiento contable e incidencia tributaria de la diferencia de cambio Ficha Técnica Autor : C.P.C.C. Alejandro Ferrer Quea (*) Título : Compra de existencias en moneda extranjera: tratamiento contable e incidencia tributaria de la diferencia de cambio Fuente : actualidad empresarial, nº 245 - segunda Quincena de Diciembre 2011

1. Introducción Al adquirir un activo realizable en moneda extranjera podemos optar por efectuar la transacción al contado o al crédito. En el primer caso, compra al contado, su reconocimiento contable por su equivalente en moneda nacional será empleando la tasa de cambio vigente al momento de la transacción, constituyéndose el importe obtenido en el costo definitivo, por el equivalente en nuevos soles, del bien adquirido. En el segundo caso, compra al crédito, su pago en cuotas periódicas, según cronograma, demandará, además de la asunción de intereses, la obligación adicional por la variación en la tasa de cambio –ganancia o pérdida– al momento de pagar o amortizar la cuota vencida en moneda extranjera, esto es, el mayor o menor pago por su equivalente en moneda local. Por lo que surgen las preguntas: ¿la diferencia de cambio constituye costo del activo realizable? O ¿la diferencia de cambio corresponde su aplicación a resultados en el ejercicio económico en que ocurrió? En el presente artículo, desarrollaremos la tratativa contable en la diferencia de cambio por la compra al crédito de existencia en moneda extranjera, desde las dos perspectivas, de un lado, la óptica de las normas contables aplicables en concordancia con las Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF; y por otro lado, según el punto de vista de la norma tributaria que regula el IR. Para su aplicación, describiremos un caso práctico empleando la dinámica contable del Plan Contable General Empresarial - PCGE.

2. Tratamiento contable de la diferencia de cambio A tenor de la NIC 2 Inventarios, los activos realizables se registran al costo, el mismo que incluye todo costo atribuible (*) Miembro del Comité de Asesores del Consejo Normativo de Contabilidad. Maestría en Finanzas. Postgrado en Banca y Finanzas. Expositor del Colegio de Contadores Públicos de Lima. Docente en la Universidad de San Martín de Porres.

N° 245


a la adquisición, hasta que estén disponibles para ser utilizados en el objeto del negocio. De tratarse de activo calificado su costo incluirá los gastos financieros atribuibles, hasta estar listos para su venta, con sujeción a lo señalado por la NIC 23 Costo de préstamo. En tanto que las diferencias de cambio originadas en pasivos en moneda extranjera relacionadas con existencias serán aplicadas a resultados en concordancia con la NIC 21 Efecto de las variaciones en las tasas de cambio de moneda extranjera. Al respecto, el tratamiento contable se rige por la citada NIC 21, a través del párrafo 28, el cual señala: “Las diferencias de cambio que surjan al liquidar las partidas monetarias, o al convertir las partidas monetarias a tasas diferentes de las que se utilizaron para su reconocimiento inicial, ya se hayan producido durante el ejercicio o en los Estados Financieros previos se reconocerán en el resultado del ejercicio en el que aparezcan (…)”.

3. Tratamiento tributario de la diferencia de cambio En cuanto al enfoque tributario, el literal e) del artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta señala lo siguiente: “Las diferencias de cambio surgidas por la actualización a la fecha del Balance General (estado de situación financiera), de pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente identificables con existencias deberán afectar el valor neto de los inventarios correspondientes”. Ratificado por el literal g) del artículo 34° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

4. Casuística aplicable A continuación desarrollaremos un caso práctico que permita apreciar los dos criterios enunciados, contable y tributario, por la compra al crédito de existencias en moneda extranjera. Así tenemos:

Caso Nº 1 Enunciado La empresa comercial Mercantil Moderna con fecha 1 de octubre de 2x11 adquirió 800 unidades de mercaderías, cuyo costo unitario fue de US$150 más 18% de IGV.

Se acordó con el proveedor el pago en seis mensualidades, mediante la aceptación de seis letras por montos iguales con vencimientos cada fin de mes, a partir de octubre; pactándose, además, una tasa efectiva anual de interés de 8%.



Al 31 de diciembre de 2x11, la empresa logró vender 360 unidades de las mercaderías adquiridas al crédito. Asumamos que la tasa de cambio –compra y venta– entre octubre y diciembre de 2x11 fueron las siguientes: Período 2x11

Compra T.C.

Venta T.C.

1 oct.

3.250

3.257

31 oct.

3.210

3.216

30 nov.

3.218

3.223

31 dic.

3.191

3.197

Asimismo, considerar que la empresa en el año 2x11 generó utilidades, antes de deducciones de Ley, ascendentes a S/.200,000; por lo que corresponde efectuar la deducción del 6% por concepto de participación a los trabajadores; y el 30% por el Impuesto a la Renta. ¿Cuál es el tratamiento contable y su incidencia tributaria de la diferencia de cambio?

I

Tratamiento contable

1. Determinación del importe de letras (800 unidades a US$150 c/u = US$120,000) Mediante la fórmula: (1 + i)n M = m –––––––––– (1 + i)n

Donde: M = Monto de cuota fija = ? m = capital = US$120,000 i = tasa de interés mensual = 8%/12 = 0.6434% mensual n = tiempo = 6 meses 2. Cronograma de pagos El cronograma de vencimiento de las letras con sus respectivos intereses quedaría asignado de la forma siguiente: Actualidad Empresarial

IV-7

IV

Aplicación Práctica Letra N°

Fecha de vcto.

Capital US$

Amortización capital US$

1

31.10.2x11

120.000

19.681

2

30.11.2x11

100.319

19.807

3

31.12.2x11

80.512

4

31.01.2x12

60.577

5

28.02.2x12

6

31.03.2x12

Cuota fija US$

IGV US$

Total letra US$

772

20.453

3.681.5

24134.5

645

20.453

3.681.5

24134.5

19.935

518

20.453

3.681.5

24134.5

20.063

390

20.453

3.681.5

24134.5

40.514

20.192

261

20.453

3.681.5

24134.5

20.322

20.322

131

20.453

3.681.5

24134.5

120.000

2.717

122.717

22,089

144,806

Sumas

Octubre 2X11

5. Canje de factura por letras (1 oct. 2x11)

3. Equivalencia de valor (1 Oct. 2x11) Conceptos

US$

Tasa de cambio

S/.

(2) 390,000 120.000 3,250 2.717 3,250 8,829

Valor de compra IGV 18%

122.717 3,250 398.829 (3) 71,944 22,089 3,257 (4) (154)

Diferencia de cambio 144,806

470,619

(2) De conformidad con el literal a) del artículo 61° de la Ley de Impuesto a la Renta, para la conversión de operaciones en moneda extranjera se empleará la tasa de cambio vigente a la fecha de operación (3) El numeral 17 del artículo 5° del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas señala que para la conversión del impuesto se empleará la tasa de cambio venta publicado en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria. (4) IGV: 22,089 x (3.250 – 3.257) = 154

470,619 154 ________ 470,773

390,000

Comentarios a) El costo de las mercaderías vendidas en un total de 360 unidades, durante los meses de octubre a diciembre de 2x11, será al importe invariable de S/.487.50 cada una (S/.390,000 : 800 unidades). b) La tasa de cambio será la que corresponde a la fecha de origen de la transacción, esto es, S/.3.250 al 1 de octubre de 2x11.

IV-8

Instituto Pacífico

470,619

(US$144,806)

42 CTAS. POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 4231 Letras por pagar

470,619

(6 Letras de US$24,134.50 c/u)

6. Cancelación de la primera letra (31 oct. 2x11) Importe US$

(*)

T.C. Venta

Equivalente Provisionado S/. S/. (*)

3.216

77,616

78,436

Diferencia de cambio (820)

S/.470,619 : 6 Letras = S/.78,436

———————————— 4 ————————————

———————————— 2 ———————————— 20 MERCADERÍAS 2011 Mercaderías manufacturadas 390,000 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 6111 Mercaderías manufacturadas

4212 Facturas por pagar emitidas

31 oct. 24,134.50

DEBE HABER

60 COMPRAS 6011 Mercaderías manufacturadas 390,000 37 ACTIVO DIFERIDO 3731 Intereses no dev. en transacc. con terceros 8,829 40 TRIB. CONTR. Y APORT. AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4017 IGV por Pagar 71,944 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 4212 Facturas por pagar emitidas 77 INGRESOS FINANCIEROS 776 Diferencia de cambio (ganancia) _________ 470,773

42 CTAS. POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS

Fecha Vcto.

4. Reconocimiento de adquisición (1 Oct. 2x11) (800 unidades) ———————————— 1 ————————————

DEBE HABER

———————————— 3 ————————————

800 unid. X 150 c/u Intereses

Precio de compra

Interés US$

DEBE HABER

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 4231 Letras por Pagar 78,436 77 INGRESOS FINANCIEROS 776 Diferencia de Cambio (ganancia) 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1041 Cuentas corrientes operativas (US$ 24,134.50 x T.C. S/.3.216) _______ _______ 78,436

820

77,616 78,436

7. Intereses Devengados (31 oct. 2x11) (US$772 x S/.3.250 = S/.2,509) ———————————— 5 ————————————

DEBE HABER

67 GASTOS FINANCIEROS 6736 Intereses obligaciones comerciales 2,509 37 ACTIVO DIFERIDO 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros

N° 245

2,509


IV

Área Contabilidad (NIIF) y Costos 11. Intereses devengados (31 dic. 2x11) (US$518 x S/.3,250 = S/.1,684)

Noviembre 2X11 8. Cancelación de la segunda letra (30 nov. 2x11) Fecha vcto.

Importe US$

T.C. Venta

30 nov. 24,134.50 3.223 (*)

Equivalente Provisionado Diferencia S/. S/. (*) de cambio 77,785

78,436

(651)

S/.470,619 : 6 Letras = S/.78,436

———————————— 6 ————————————

651

77,785 _______ 78,436

DEBE HABER

2,096

Letras por pagar N° / Vcto.

T.C. 31 Dic.

Importe US$

Equivalente Provisionad. Diferenc. S/. S/. de camb.

4/ ene. 2x12 24,134.50 3.197

77,158

78,436

(1,278)

5/ feb. 2x12 24,134.50 3.197

77,158

78,436

(1,278)

6/ mar. 2x12 24,134.50 3.197

77,158

78,436

(1,278)

231,474

235,308

(3,834)

72,403.50

Fecha Vcto.

Importe US$

T.C. 31 Dic.

4/ ene. 2x12

390

3.197

1,247

1,268

21

5/ feb. 2x12

261

3.197

824

848

14

6/ mar. 2x12

131

3.197

419

426

7

2,500

2,542

42

782

Equivalente Provisionado Diferencia S/. S/. (*) de cambio

14. Efecto de la diferencia de cambio (31 dic. 2x11)

Diciembre 10. Cancelación de la segunda letra (30 nov. 2x11) Importe US$

31 oct. 24,134.50

T.C. Venta 3.197

Equivalente Provisionado Diferencia S/. S/. (*) de cambio 77,158

78,436

———————————— 8 ————————————

S/. 3,834 < 42> 3,792

Comentario La actualización de los intereses no devengados, no será considerada para fines tanto contable como tributario.

DEBE HABER

15. Reconocimiento de la actualización de letras por pagar (31 dic. 2x11)

42 CUENTAS POR PAGAR COMERC. TERCEROS 4231 Letras por pagar 78,436 77 INGRESOS FINANCIEROS 776 Diferencia de cambio (ganancia) 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1041 Cuentas corrientes operativas (US$24,134.50 x T.C. S/.3.197) _______ 78,436


Letras por pagar (-) Intereses no devengados Gananacia de cambio:

(1,278)

S/.470,619 : 6 Letras = S/.78,436

N° 245

1,684

13. Actualización de intereses no devengados (31 dic. 2x11)

67 GASTOS FINANCIEROS 6736 Intereses obligaciones comerciales 2,096 37 ACTIVO DIFERIDO 3731 Intereses no dev. en transacciones con terceros

(*)

67 GASTOS FINANCIEROS 6736 Intereses obligaciones comerciales 1,684 37 ACTIVO DIFERIDO 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros

12. Actualización de letras por pagar (31 dic. 2x11)

9. Intereses devengados (30 nov. 2x11) (US$ 645 x S/.3.250 = S/.2,096)

Fecha vcto.

DEBE HABER

DEBE HABER

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 4231 Letras por pagar 78,436 77 INGRESOS FINANCIEROS 776 Diferencia de cambio (ganancia) 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1041 Cuentas corrientes operativas (US$24,134.50 x T.C. S/.3.223) ________ 78,436

———————————— 7 ————————————

———————————— 9 ————————————

———————————— 10 ———————————— DEBE HABER 1,287

77,158 _______ 78,436

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERC. 4231 Letras por pagar 3,834 37 ACTIVO DIFERIDO 3731 Intereses no dev. en transacciones con terc. 77 INGRESOS FINANCIEROS 776 Diferencia de cambio (ganancia) _______ 78,436


42 3,792 ______ 78,436

IV-9

IV


II

Tratamiento tributario

6. Reconocimiento de deducciones de Ley (31 dic. 2x11) ———————————— 1 ————————————

1. Criterio tributario Conforme se indicó, al inicio, tributariamente las diferencias de cambio surgidas por la actualización a la fecha del Estado de Situación Financiera de pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente identificables con existencias deberán afectar el valor neto de los inventarios correspondientes, tal como lo establece el literal e) del artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta. En vista de lo anterior, procederemos a identificar los inventarios vendidos, y los que se encuentran en almacenes de la empresa a fin de asignar la diferencia de cambio por actualización a la fecha del Estado Financiero como costo de las existencias o ingreso.

Vendidas

En almacén

Prorrateo Proporc. de la difer. Tratamiento de cambio tributario % S/.

Cant. Unds.

Costo US$

360

54.000.00

440

0,45

1,706

Ingreso Costo de existencia - diferencia temporal

66.000.00

0,55

2,086

Total adquisic. 800 120.000.00

1,00

3,792

3. Costo de mercaderías en almacén (31 dic. 2x11)

440 Unidades a S/.487.50 (*) c/u = S/.214,500 (*) (US$120,000 : 800) x T.C. S/.3.250 = S/.487.50

4. Determinación de diferencia temporal (31 dic. 2x11) (NIC 12 Impuesto a las Ganancias) ubro Existencias R (440 Unidades)

214,500 ( 2,086) 212,414

11,875

88 IMPUESTO A LA RENTA 881 Impuesto a la Renta - Corriente

55,812

882 Impuesto a la Renta - Diferido

626

40 TIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4017 Impuesto a la Renta

55,812

413 Participaciones por pagar

11,875

49 PASIVO DIFERIDO 491 Impuesto a la Renta diferido 68,313

626 68,313

7. Comentarios finales 1. La discrepancia de criterio entre la norma contable y la norma tributaria, respecto a la diferencia de cambio por la compra de existencias, ha generado diferencia temporal a diciembre último, para el caso resultó S/.2,086 por tener en el stock mercaderías ascendentes a S/.214,500 frente a S/.212,414 para efecto tributario, dando lugar –además– a un pasivo diferido de S/.626.

626

Criterio Criterio Diferencia Concepto financiero tributario temporal Utilidad del ejercicio 200,000 200,000 Menos: Ganancia por diferencia de cambio aplicada a resultados - . - (2,086) (2,086) 200,000 197,914 Participación de trabajadores, 6% (11,875) (11,875) -.– 188,125 186,039 (2,086) Impuesto a la Renta, 30% (56,438) (55,812) 626

( 2,086) ( 2,086)

5. Incidencia tributaria (31 dic. 2x11)

Instituto Pacífico

622 Otras remuneraciones

Criterio Criterio Diferencia financiero tributario temporal

Costo de adquisición 214,500 iferencia de cambio D - . - 214,500 Pasivo diferido tributario IR Diferido, 30% de 2,086

IV-10

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES

41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR

2. Identificación de existencias Existencias

DEBE HABER

Por consiguiente, si el citado saldo de mercaderías es vendido el próximo año dará lugar a un costo de venta contable de S/.214,500; en tanto que tributariamente sólo se aceptará por tal concepto S/.212,394, generándose un reparo tributario de S/.2,086 en la Declaración Jurada de Renta del ejercicio gravable 2x12, como una adición gravable, revirtiéndose de esta manera la diferencia temporal y el correspondiente pasivo tributario diferido de S/. 626, cuya tratativa contable responde a lo señalado por la NIC 12 Impuesto a las Ganancias.

2. La participación de los trabajadores, si bien es calculada sobre la base de la utilidad tributaria –igual al cálculo del Impuesto a la Renta– no genera activo diferido ni pasivo diferido. Su deducción de la utilidad constituye gasto de personal del ejercicio económico en que se generó, en concordancia con lo estipulado por la NIC 19 Beneficios a los empleados.

En consecuencia, se efectuará el correspondiente asiento por destino de la participación de los trabajadores de S/.11,875 como gasto de las respectivas áreas operativas de la empresa.

N° 245


IV Costo de los inventarios para un prestador de servicios - NIC 2 Existencias Área Contabilidad (NIIF) y Costos

Ficha Técnica Autor : C.P.C. Luz Hirache Flores Título : Costo de los inventarios para un prestador de servicios - NIC 2 Existencias Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 245 - Segunda Quincena de Diciembre 2011

Actualmente, las NIIF nos brindan los parámetros y exigencias de reconocimiento de los elementos de los estados financieros, en el presente informe vamos a tratar sobre el reconocimiento de los inventarios de una empresa que se dedica a la prestación de servicios.

2. Reconocimiento de Existencias 1. Introducción Con la vigencia de las Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF, las mismas que buscan uniformizar los procedimientos de elaboración y presentación de los estados financieros, muchas empresas se han visto en la necesidad de cambiar sus procedimientos de reconocimiento contable, tal es el caso de las empresas de servicios, las mismas que por costumbre simplificaban sus operaciones reconociendo todas sus erogaciones como gastos operacionales y no aplicaban contabilidad de costos.

La NIC 2 Existencias, define en su párrafo 6 el término “inventario” de la siguiente manera: “Los inventarios son activos que la empresa posee para ser vendidos en el curso normal de la operación; en proceso de producción con vistas a esa venta; o en forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios”. Además, la empresa debe tener en cuenta que los inventarios se medirán al costo o al valor neto realizable, según cual sea menor.

Ejemplo 1

Costo S/.7.20 VNR S/.6.80 VNR S/.6.80

- El precio de compra, aranceles de importación e impuestos no recuperables. - Gastos por transporte y/o almacenamiento. - Otros costos directamente atribuibles a la adquisición de los inventarios. - Los descuentos comerciales, rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición. El costo de transformación comprende aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales como: - Materias primas o materiales - Mano de obra directa - Costos indirectos variables o fijos

La NIC 2 Existencias, en su párrafo 19 señala que en el caso de que un prestador de servicios tenga inventarios, los medirá por los costos que suponga su producción. Estos costos se componen fundamentalmente de mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles. La mano de obra y los demás costos relacionados con las ventas, y con el personal de administración general, no se incluirán en el costo de los inventarios, sino que se contabilizarán como gastos del periodo en el que se hayan incurrido.

Ejemplo 2 Medición de inventarios: el menor entre el costo y el VNR

Los costos de los inventarios de un prestador de servicios no incluirán márgenes de ganancia ni costos indirectos no atribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta en los precios facturados por el prestador de servicios.

Costo S/.35.00 Costo S/.35.00 VNR S/.40.00

1 Valor Neto Realizable - VNR: precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la operación menos los costos estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la venta.


El costo de adquisición comprende:

3. Costos de empresas de servicios

Medición de inventarios: el menor entre el costo y el VNR1

N° 245

El costo de los inventarios comprende todos los costos derivados de su adquisición o transformación, así como otros costos en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actuales.

4. Aplicación práctica La empresa “Promotora Image & Grafic S.A.”, dedicada a la prestación de servicios publicitarios, en el mes de enero de 2012 ha prestado servicio a “Productos Lácteos Peruanos S.A.” por un valor de S/.26,000 más IGV, incurriendo en los siguientes desembolsos para la prestación del servicio de spot publicitario contratado: Actualidad Empresarial

IV-11

IV


Erogaciones incurridas para la prestación del servicio de spot publicitario:

Detalle

Importe

Observ.

Suministros de producción

500.00

Materiales


9,200.00

MO directa

Contratación de extras

1,600.00

MO indirecta

9,200.00

Alquiler de local

2,000.00

GIF

800.00

GIF

- Contratación de extras

1,600.00

Servicios básicos

1,100.00

GIF

- Alquiler de local

2,000.00

- Suministros de producción (maquillaje, accesorios, repuestos, etc.)

500.00

- Mano de obra directa (director, guionista, modelos, asistentes de producción)

- Depreciación de equipos

800.00

- Servicios básicos (agua, luz, teléfono, Internet)

1,100.00

Depreciación de equipos Mantenimiento de local

800.00

GIF

Impuesto predial y arbitrios

230.00

GIF

Útiles de oficina

400.00

GIF

Comisión de venta

500.00

Gasto

3,500.00

Gasto

800.00

Gasto

- Mantenimiento de local

800.00

Cargas del personal administrativo y de ventas

- Impuesto predial y arbitrios

230.00

Otros gastos

- Útiles de oficina

400.00

- Comisión de venta

500.00

- Cargas del personal administrativo y de ventas

3,500.00

- Otros gastos varios

800.00

Total desembolsos

21,430.00

La distribución de los gastos comunes se realiza en función a la siguiente proporción: Área

1. Identificación de los costos de servicios terminados del mes será: Registro de costos - Elementos del costo mensual Período : 2012 RUC : 20152511241 Razón social : Promotora Image & Grafic S.A. Consumo en la Produccion

20%

2. Mano de obra directa

Ventas

30%

Producción

50%

Cargas laborales de director, guionista, modelos, asistentes de producción

Administración

Glosa

4,265.00

31/01/2012

1,600.00

4.3. Otros gastos de producción indirectos Alquiler de local Depreciación de equipos

400.00

Servicios básicos (agua, luz, teléfono, Internet)

550.00

Mantenimiento de local

400.00

Impuesto predial y arbitrios

115.00

Útiles de oficina

200.00

Total costos

13,965.00

2. La contabilización de las operaciones incurridas se realizará de la siguiente manera: Cuenta

Debe

Haber

500.00

603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6032 Suministros 63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCERO 634 Mantenimiento y reparaciones 6343 Inmuebles maquinaria y equipo 635 Alquileres 6352 Edificaciones Por la centralización 636 Servicios básicos del registro de com- 6361 Energía eléctrica pras del mes 6363 Agua 6364 Teléfono 6365 Internet 639 Otros servicios prestados por terceros 6399 Otros servicios prestados por terceros

Instituto Pacífico

2,665.00 1,000.00

500.00 6,800.00 800.00 2,000.00 1,100.00

Honorarios Comisión de venta

IV-12

1,600.00

60 COMPRAS

2

-

4.2. Mano de obra indirecta

Solución: La entidad deberá identificar los costos y gastos incurridos en el mes a fin de realizar una contabilización acorde a la operación incurrida, para ello, la empresa deberá aplicar doctrina y contabilidad de costos, esto implica identificar los elementos del costo, de la siguiente manera:

-

-

4.1. Materiales y suministros indirectos Contratación de extras

Fecha

9,200.00 9,200.00

4. Gastos de producción indirectos

Se pide: - Identificar los costos de producción según los parámetros de la NIC 2 Existencias. - Registros contables de las operaciones incurridas - Elaborar el Estado del Resultado Integral del mes de enero

Nº

500.00

3. Otros costos directos

La distribución de los gastos operativos es: 40% administrativo y 60% ventas.

Enero 500.00

Suministros de producción (maquillaje, accesorios, repuestos, etc.)

Distribución %

Parcial

1. Materiales y suministros directos

1,600.00 500.00

N° 245


Área Contabilidad (NIIF) y Costos Nº

3

4

5

6

7

Fecha

Glosa

31/01/2012

Por transferencia de los suministros a almacén

31/01/2012

Por el destino del costo y gasto incurrido

31/01/2012

31/01/2012

31/01/2012

Por el pago a proveedores del 60% e ITF

Por el destino del gasto incurrido

Por la provisión de las cargas de personal del mes

Cuenta Otros 800.00 65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 656 Suministros 400.00 40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV. DE PENS. Y SALUD 4011 IGV 1,098.00 40111 IGV - cta. propia 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 4212 Emitidas 7,198.00 424 Honorarios por pagar 1,600.00 25 MATERIALES AUXIL. SUMIN. Y REPUESTOS 252 Suministros 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 91 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 92 GASTOS DE VENTAS 93 COSTO DE PRODUCCIÓN 79 CARGAS IMPUT. A CUENTA DE COSTOS Y GAST. 791 Cargas Imput. a cta. de ctos. y gastos 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 421 Fact., boleta y otros comprob. por pagar 4212 Emitidas 5,278.80 64 GASTOS POR TRIBUTOS 6412 Impuesto a las Transacciones Financieras 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO 104 Cuentas corrientes e instituciones fin. 91 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 79 CARGAS IMPUT. A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y OTROS 621 Remuneraciones 627 Seguridad y previsión social y otras contribuciones 629 Beneficios sociales de los trabajadores 40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV. DE PENS. Y SALUD 403 Instituciones públicas 4031 EsSalud 1,143.00 407 Administradoras de fondos de pensiones 1,651.00 41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIÓN POR PAGAR 411 Remuneraciones por pagar 415 Beneficios sociales de trab. x pagar 411 Remuneraciones por pagar

415 Beneficios sociales de trab. x pagar

91 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 8

9

10

31/01/2012

31/01/2012

31/01/2012

Debe 400.00 1,098.00

8,798.00

500.00 500.00 1,180.00 2,270.00 3,750.00 7,200.00 5,278.80

2.64 5,281.44 2.64 2.64 12,700.00

2,794.00

9,906.00

1,400.00

Por el destino del 92 GASTOS DE VENTAS costo y gasto incu- 93 COSTO DE PRODUCCIÓN rrido 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 791 Cargas imput. a cta. de ctos. y gastos 41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIÓN POR PAGAR 411 Remuneraciones por pagar Por el pago de pla- nillas 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO 104 Cuentas corrientes e instituciones fin. 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS

2,100.00 9,200.00 12,700.00 9,906.00 9,906.00 500.00

230.00 800.00 500.00

252 Suministros 39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 391 Depreciación acumulada 40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV. DE PENS. Y SALUD 406 Gobiernos locales 40615 Impuesto Predial 40634 Arbitrios municipales y seguridad ciudadana

N° 245


Haber

613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministros 61322 Consumo 64 GASTOS POR TRIBUTOS 643 Gobierno local 6431 Impuesto Predial Por la provisión 6432 Arbitrios municipales y seguridad ciudadana mensual de la de68 VALUACIÓN Y DETER. DE ACTIVOS Y PROVIS. preciación, gastos de 681 Depreciación tributos y consumo de suministros 25 MATERIALES AUXIL., SUMIN. Y REPUESTOS

IV


800.00 230.00

IV-13

IV Nº

11

12

13

14

Aplicación Práctica Fecha

31/01/2012

31/01/2012

31/01/2012

31/01/2012

Glosa Por el destino del costo y gasto incurrido

Por el reconocimiento de los costos de servicios terminados

Por las ventas de servicios terminados

Por el reconocimiento del costo de venta de los servicios terminados y vendidos

Cuenta 91 92 93 79 21 71 12 40 70 69 21

Debe

GASTOS DE ADMINISTRACIÓN GASTOS DE VENTAS COSTO DE PRODUCCIÓN CARGAS IMPUT. A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 791 Cargas imputables a cuenta de costos y gastos PRODUCTOS TERMINADOS 215 Existencias de servicios terminados VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 711 Variación de productos terminados 7115 Existencias de servicios terminados CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 121 Fact., boleta y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV. DE PENS. Y SALUD 401 Gobierno Central 4011 IGV VENTAS 704 Prestación de servicios 7041 Terceros COSTO DE VENTAS 694 Servicios 6941 Terceros PRODUCTOS TERMINADOS 215 Existencias de servicios terminados

Haber

206.00 309.00 1,015.00 1,530.00 13,965.00 13,965.00

30,680.00

4,680.00

26,000.00

13,965.00

13,965.00

3. El estado del resultado integral al 31.01.12, será: Promotora Image & Grafic S.A. Estado de resultado integral expresado en nuevos soles al 31 de enero de 2012 Ingresos de actividades ordinarias Ventas netas de bienes Prestación de servicios Total de ingresos de actividades ordinarias Costo de ventas Ganancia (pérdida) bruta Gastos de ventas y distribución Gastos de administración Ganancia (pérdida) operativa Ingresos financieros Gastos financieros Diferencias de cambio neto Pérdida por medición al VR de activos no financieros

26,000.00 26,000.00 (13,965.00) 12,035.00 (4,679.00) (2,788.64) 4,567.36 4,567.36 (1,370.21) 3,197.15 -

Resultado antes de Impuesto a las Ganancias Gasto por Impuesto a las Ganancias Ganancia (pérdida) neta de operaciones continuadas Componentes de otro resultado integral: Resultado integral total

3,197.15

Glosario Contable 1. ¿Qué se entiende por actividades de inversión? Adquisiciones y aplicaciones de activos de largo plazo y de otras inversiones no consideradas equivalentes de efectivo. Actividades que involucran: a. Proporcionar y cobrar efectivo como un prestamista o como dueño de los valores. b. Adquirir y disponer de plantas, inmuebles, equipo y otros activos productivos a largo plazo. 2. ¿Qué se entiende por activo circulante? Son los activos normalmente convertibles en efectivo en un plazo máximo de un año. Su manejo incluye normalmente: efectivo y valores negociables, cuentas por cobrar, inventarios y otros activos a corto plazo. Su determinación involucra decisiones fundamentales en cuanto a la liquidez de la empresa. El activo corriente, también denominado activo circulante, es aquel activo líquido a la fecha de cierre del ejercicio, o convertible en dinero dentro de los doce meses. Además, se consideran corrientes a aquellos activos aplicados

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Instituto Pacífico

para la cancelación de un pasivo corriente, o que evitan erogaciones durante el ejercicio. 3. ¿Qué se entiende por contabilidad administrativa? Es aquella que proporciona informes basados en la técnica contable que ayuda a la administración, a la creación de políticas para la planeación y control de las funciones de una empresa. Esta contabilidad presenta una sola base: la utilidad de su información, no importando para los directores que los usos que de ella hagan, tengan validez en otras empresas. Se ocupa de la comparación cuantitativa de lo realizado con lo planeado, analizando por áreas de responsabilidad. Incluye todos los procedimientos contables e informaciones existentes, para evaluar la eficiencia de cada área. La tendencia moderna de los registros y procedimientos contables es la de facilitar las decisiones de los administradores, pasando del aspecto histórico al de planeación y control, desempeñando doble papel dentro de las funciones de la empresa, primero como herramienta básica de la administración y segundo, como parte integrante de la misma.

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La contabilidad de costos y el registro contable del

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