VENDERE ED ACQUISTARE NELL’UNIONE EUROPEA E NEI PAESI

VENDERE ED ACQUISTARE NELL’UNIONE EUROPEA E NEI PAESI  EXTRA‐UE  PROBLEMATICHE FISCALI E DOGANALI   CCIAA TORINO  Torino, 21 novembre 2013  A cura di Stefano Garelli 

VENDERE E ACQUISTARE ALL’ESTERO  Vendere nell’UE ed extra‐UE:   ∙ Regole di territorialità in tema di cessione di beni    ∙ Operazioni‐base: cessioni all’esportazione; cessioni intracomunitarie   ∙ Operazioni triangolari e quadrangolari   ∙ Analisi di singole modalità di vendita sui mercaV esteri    ∙ Variazioni dei corrispeWvi delle cessioni   ∙ Riflessi ai fini della contabilità e delle imposte sui reddiV   ∙ La correZa compilazione dei modelli INTRASTAT               Acquistare in UE ed extra‐UE:    ∙ Regole di territorialità in tema di acquisto di beni    ∙ Operazioni‐base: importazioni (definiVve e temporanee; lavorazioni soZo controllo doganale; deposito  doganale);   acquisV intracomunitari   ∙ Analisi di singole modalità di acquisto sui mercaV esteri   ∙ Variazioni dei corrispeWvi degli acquisV   ∙ Riflessi ai fini della contabilità e delle imposte sui reddiV    ∙ Cenni sulle vendite ‐ acquisV da Paesi a bassa fiscalità (“Black list”)  

VENDERE E ACQUISTARE ALL’ESTERO 

VENDERE ALL’ESTERO 

VENDERE ALL’ESTERO  procedure opera7ve  L’Iva, in linea generale, NON viene applicata sulle cessioni di beni inviaV all’estero: i beni escono  dal territorio nazionale liberi dall’Iva e saranno colpiV dalle imposte sugli scambi (Iva o altre  imposte) nel Paese di arrivo.  L’impresa che cede beni inviaV all’estero, al fine di NON applicare l’Iva, deve espletare specifiche  procedure operaVve.  DeZe procedure si diversificano (sopraZuZo) in funzione del luogo di invio dei beni:  •  se i beni vengono invia7 in Paesi extra Ue: occorre espletare la procedura della cessione  all’esportazione dei beni;  deZa procedura:  –  soZo il profilo doganale, è regolata:  •  •  •  • 

dal Regolamento CEE 12 oZobre 1992, n. 2913 – IsVtuzione del Codice Doganale Comunitario (CDC) e successive modifiche;  dal Regolamento CEE 2 luglio 1993, n. 2454 – Disposizioni di aZuazione del Regolamento (CEE) n. 2913/92 del Consiglio che isVtuisce  il Codice Doganale Comunitario (DACC) e successive modifiche;  dal Regolamento n. 450/2008 del 23 aprile 2008, che isVtuisce il Codice doganale aggiornato;  e, in via residuale, dal Dpr n. 43 del 23 gennaio 1973 (TULD – Testo Unico delle Disposizioni LegislaVve in materia Doganale); 

–  soZo il profilo Iva, è regolata dall’arVcolo 8 del Dpr n. 633/1972.  • 

se i beni vengono invia7 in altri Paesi Ue: occorre espletare la procedura della cessione  intracomunitaria dei beni;   deZa procedura è regolata dall’arVcolo 41del Dl n. 331/1993,  converVto dalla legge n.  427/1993.  4 

VENDERE ALL’ESTERO  Territorio UE  L’arVcolo 7‐  Territorialità dell'imposta ‐ Definizioni  del Dpr n. 633/1972, afferma che:  “1. Agli effeW del presente decreto:  a) per "Stato" o "territorio dello Stato" si intende il territorio della Repubblica italiana, con esclusione dei comuni di  Livigno e Campione d'Italia e delle acque italiane del Lago di Lugano;  b) per "Comunità" o "territorio della Comunità'" si intende il territorio corrispondente al campo di applicazione del  TraZato sul funzionamento della Comunità europea con le seguenV esclusioni oltre quella indicata nella leZera a):  1) per la Repubblica ellenica, il Monte Athos;  2) per la Repubblica federale di Germania, l'isola di Helgoland ed il territorio di Büsingen;  3) per la Repubblica francese, i DiparVmenV d'oltremare;  4) per il Regno di Spagna, Ceuta, Melilla e le isole Canarie;  5) per la Repubblica di Finlandia, le isole Åland;  6) le isole Anglo‐Normanne;  c) il Principato di Monaco, l'isola di Man e le zone di sovranità del Regno Unito di AkroVri e Dhekelia si intendono  compresi nel territorio rispeWvamente della Repubblica francese, del Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del  Nord e della Repubblica di Cipro;  Nota: Ai sensi dell' arVcolo 8 della Legge 15 dicembre 2011 n. 217, tuW i richiami alla "Comunità" o alla "Comunità  europea" o alla "Comunità economica europea" ovvero alle "Comunità europee" devono intendersi riferiV  all'"Unione europea" e i richiami al "TraZato isVtuVvo della Comunità europea" devono intendersi riferiV al  "TraZato sul funzionamento dell'Unione europea".   Dal 1° luglio 2013, la Croazia è entrata a far parte delI’Unione Europea. 

5 


Territorio Ue (e eurozona)  hGp://www.ecb.int/euro/intro/html/map.en.html 

6 


Rappor7 con i territori esclusi dal territorio comunitario 

7 


Rappor7 con i territori esclusi dal territorio comunitario 

8 

VENDERE ALL’ESTERO  territori con regime par7colare 

9 

PRESUPPOSTO APPLICATIVO IVA  L’arVcolo 1 del Dpr n. 633/1972 afferma che:  “L'imposta sul valore aggiunto si applica sulle  cessioni di beni e le prestazioni di servizi  effeGuate nel territorio dello Stato  nell'esercizio di imprese o nell'esercizio di ar7  e professioni e sulle importazioni da chiunque  effeZuate.”. 

10 

VENDERE ALL’ESTERO  ConceGo di “cessione di beni”  Ar7colo 14, DireUva 2006/112/CE: 

“1. CosVtuisce "cessione di beni" il trasferimento del potere di disporre di un  bene materiale come proprietario. (…)”.  “La nozione di cessione di un bene non si riferisce al trasferimento di  proprietà nelle forme previste dal diriGo nazionale, bensì comprende  qualsiasi operazione di trasferimento di un bene materiale effeGuata da  una parte che autorizza l’altra parte a disporre di faGo di tale bene come  se ne fosse il proprietario. La finalità della sesta direWva potrebbe  risultare compromessa qualora la constatazione della sussistenza di una  cessione di beni fosse soggeZa alla realizzazione di condizioni che variano  a seconda del diriZo civile dello Stato membro interessato (sentenze 8  febbraio 1990, causa C‐320/88; 4 oZobre 1995, causa C‐291/92; 6 febbraio  2003, causa C‐185/01, nonché 21 aprile 2005, causa C‐25/03)” (Renato  Portale, Imposta sul valore aggiunto, Il Sole 24 Ore, Milano, 2013, p. 11). 

11 

VENDERE ALL’ESTERO  Regola di territorialità Iva per le cessioni di beni 

La DireUva n. 2006/112/CE del 28 novembre 2006 dis7ngue tra:  Cessioni di beni con trasporto  Ar#colo 32  Si considera come luogo della cessione, se il bene è spedito o trasportato dal fornitore, dall'acquirente o  da un terzo, il luogo dove il bene si trova al momento iniziale della spedizione o del trasporto a  desVnazione dell'acquirente.  (…)  ArVcolo 36  Quando il bene spedito o trasportato dal fornitore o dall'acquirente oppure da un terzo deve essere  installato o montato con o senza collaudo da parte del fornitore o per suo conto, si considera come  luogo di cessione il luogo dove avviene l'installazione o il montaggio.  L’ar7colo 7‐bis del Dpr n. 633/1972 afferma che:  “1. Le cessioni di beni,……., si considerano effeZuate nel territorio dello Stato se hanno per oggeZo beni  immobili ovvero beni mobili nazionali, comunitari o vincolaV al regime della temporanea  importazione, esistenV nel territorio dello stesso ….”.  Nella Risoluzione n. 133/E del 15 novembre 2004, viene affermato che: “… ai fini della determinazione  del luogo di effeZuazione della cessione è rilevante dove i beni si trovano all’aZo della loro  cessione…”.  12 

VENDERE ALL’ESTERO  Regola di territorialità Iva per le cessioni di beni 

Nel caso della cessione all’esportazione, normalmente, la proprietà dei beni  passa all’aZo della loro  consegna al veZore. Si traZa di un’operazione IN  CAMPO IVA, ma non imponibile in quanto i beni vengono inviaV fuori dal  territorio Iva.  Il cedente deve essere in grado di provare che i beni sono staV effeWvamente  esportaV.  Nel caso in cui esista in contraZo una clausola che sposta il passaggio della  proprietà dei beni ad un momento successivo a quello della spedizione,  l’impresa italiana esporta la merce con faZura pro‐forma o con lista  valorizzata; poiché in tale evenienza i beni passano di proprietà fuori dal  territorio Ue, l’operazione, in base a quanto previsto dall’arVcolo 7‐bis,  sopra riportato, è da considerare non soggeZa all’Iva.  CosVtuisce eccezione a tale regola l’invio di beni verso Paese extra Ue in base  a contraZo di consignment stock; in tale evenienza l’operazione conVnua a  essere qualificabile come operazione IN CAMPO IVA  non imponibile  arVcolo 8/1/a (cfr. la Risoluzione n. 58/E del 5 maggio 2005). 

13 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Cessione all’esportazione  Ar7colo 8, primo comma, del Dpr n. 633/1972   CosVtuiscono cessioni all'esportazione non imponibili:                                        a)  Le cessioni,   anche tramite commissionari,  eseguite mediante trasporto spedizione   di beni fuori  del territorio della Comunità economica europea, a cura   o  a   nome dei   cedenV o  dei commissionari,   anche per incarico dei propri  cessionari o    commissionari  di   quesV.  I   beni  possono   essere soZoposV   per  conto  del  cessionario,   ad opera  del cedente  stesso o di terzi,    a   lavorazione,     trasformazione,    montaggio,    assiemaggio   o adaZamento   ad  altri  beni. (…);         b)  le cessioni  con  trasporto  o  spedizione  fuori   del  territorio  della Comunità  economica europea entro   novanta  giorni   dalla consegna,   a cura del cessionario   non  residente   o  per   suo  conto,   ad   eccezione    dei beni desVnaV   a  dotazione    o  provvista   di bordo   di  imbarcazioni   o navi da diporto,  di aeromobili da turismo   o  di  qualsiasi  altro  mezzo  di trasporto  ad uso   privato   e   dei   beni   da   trasportarsi   nei  bagagli personali  fuori   del   territorio   della   Comunità    economica   europea;    c)  le cessioni, anche tramite commissionari, di beni diversi dai fabbricaV e dalle aree  edificabili, e le prestazioni di servizi rese a soggeW che, avendo effeZuato cessioni  all'esportazione od operazioni intracomunitarie, si avvalgono della facoltà di  acquistare, anche tramite commissionari, o importare beni e servizi senza pagamento  dell'imposta.  14 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Cessione all’esportazione  Ar7colo 8, comma 1, Dpr n. 633/1972:  •  LeZera a): ESPORTAZIONI DIRETTA  –  esportazioni direZe in senso proprio  –  Operazioni triangolari  –  Operazioni congiunte 

•  LeZera b): ESPORTAZIONI IMPROPRIE  •  LeZera c): ESPORTAZIONI INDIRETTE  15 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  dis7nzione tra ar7colo 8, 1° comma, leGera a) e leGera b)  In linea teorica:  Ar7colo 8/1/a:  •  Trasporto dei beni all’estero a cura o a nome del venditore italiano;  •  Dichiarazione di esportazione a nome del venditore italiano (esportatore ai fini doganali);  •  Prova di esportazione per il venditore italiano: risultato di uscita a mezzo MRN – Movement Reference Number  •  I beni, prima dell’esportazione, possono essere soZoposV a trasformazione, ecc.  Ar7colo 8/1/b:  •  Trasporto dei beni all’estero a cura o a nome dell’acquirente estero;  •  Dichiarazione di esportazione a nome dell’acquirente estero con uVlizzo del suo numero EORI (Economic Operator  RegistraVon and IdenVficaVon);  •  Prova di esportazione per il venditore italiano: faZura vistata dalla Dogana di esportazione (recante indicato anche il risultato  di uscita).  •  I beni devono andare all’estero “tal quali”: non possono essere soZoposV a trasformazioni, ecc.  •  I beni devono uscire dal territorio UE entro 90 giorni dalla consegna;  Sul piano pra7co, almeno sino al 2008, anche in presenza di cessioni all’esportazione con resa EXW, FCA o FAS la dichiarazione di  esportazione veniva presentata a nome del venditore italiano; fino a quell’anno, per un operatore estero (non idenVficato ai  fini Iva in Italia)  non era, di faZo, possibile presentare una dichiarazione di esportazione a suo nome. Da quell’anno è invece  possibile.  A tuZ’oggi tale procedura (uVlizzo dell’arVcolo 8/1/a, anche in presenza di trasporto organizzato dall’acquirente) è comunque  ancora molto diffusa.  

16 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE 

Cessione all’esportazione – modalità di svolgimento  Procedura AES – ECS (procedura ordinaria):  •  Emissione fattura non imponibile articolo 8, comma 1, lettera a), del Dpr n. 633/1972;  •  Invio telematico (da parte dello spedizioniere doganale) della dichiarazione di esportazione alla Dogana di  esportazione con caricamento automatico dei dati nel sistema informatico AIDA  (Automazione Integrata Dogane  Accise);  •  Presentazione della merce all’UfNicio di esportazione;  •  •  • 

•  •  •  • 

Rilascio da parte della Dogana di esportazione del  modello DAE SICUREZZA  – Documento Accompagnamento  Esportazione Sicurezza, recante indicato (codice a barre) l’MRN – Movement Reference Number;  Invio del  messaggio elettronico all’UfNicio doganale  di uscita da parte dell’UfNicio doganale di esportazione;  Presentazione del modello DAE SICUREZZA all’UfNicio di uscita (da parte del trasportatore);  in caso di presentazione  del MMP (Manifesto Merci in Partenza) questo sostituisce la presentazione del DAE (Circolare  Agenzia Dogane, n. 1/D  del 2 gennaio 2012);  Inserimento, da parte dogana di uscita,  del MRN nel sistema informatico (in pratica: lettura codice a barre indicato sul  DAE sicurezza) e invio “risultati di uscita” all’UfNicio doganale  di esportazione  Comunicazione messaggio IVISTO a utenti Servizio Telematico Doganale (nel caso speciNico allo spedizioniere doganale  che ha curato l’esportazione).   Interrogazione del sistema informatico delle Dogane tramite MRN (da parte dell’impresa esportatrice) e stampa  dell’esito di uscita;  Nel caso di beni ceduti a operatori economici di Paesi black list (se di importo superiore a 500 euro) occorre  presentare la relativa comunicazione. 

17 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Cessione all’esportazione – prova avvenuta esportazione    dichiarazione doganale di esportazione presentata presso Dogana italiana  hGp://www1.agenziadogane.it/ed/servizi/esportazione/inserisci.htm 

18 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Cessione all’esportazione – prova avvenuta esportazione 

Alla luce di quanto in precedenza esposto, per l’impresa esportatrice italiana,  è consigliabile operare come segue:  •  chiedere allo spedizioniere doganale copia del modello DAE, con sopra  indicato il numero MRN;  •  eseguire il controllo dell’operazione mediante l’uVlizzo del numero MRN;  •  stampare l’esito del controllo e tenerlo agli aW.  Tenuto conto delle sanzioni previste in tema di errori compiu7 nella  predisposizione della dichiarazione doganale di esportazione: differenze  di quan7tà, qualità, corrispeUvi diversi dal reale, è opportuno chiedere  allo spedizioniere la consegna, anche su foglio A4, del contenuto  completo di quanto dichiarato in Dogana (e ciò in quanto il DAE non  con7ene tuGe le informazioni previste: ad esempio, non con7ene  l’importo dell’operazione).  In pra7ca occorre chiedere la stampa dell’esemplare n. 3 del DAU. 

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Cessione all’esportazione – prova avvenuta esportazione  hGp://eur‐lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=CONSLEG:1993R2454:20090701:EN:HTML 

PROVE ALTERNATIVE (di esportazione)  Ar#colo 796 quinquies bis‐ Disposizioni di a:uazione al Codice Doganale Comunitario – Regolamento CEE n. 2454/1993  1.  Se, dopo 90 giorni dallo svincolo delle merci per l’esportazione, l’ufficio doganale di esportazione non ha ricevuto il messaggio «risultaV di uscita» di cui  all’arVcolo 796 quinquies, paragrafo 2, se necessario l’ufficio doganale di esportazione può chiedere all’esportatore o al dichiarante di indicare a quale  data e da quale ufficio doganale le merci hanno lasciato il territorio doganale della Comunità.  2.  L’esportatore o il dichiarante possono, di loro iniziaVva o a seguito di una richiesta presentata in conformità del paragrafo 1, informare l’ufficio doganale  di esportazione che le merci hanno lasciato il territorio doganale della Comunità, indicando la data in cui e l’ufficio doganale dal quale le merci hanno  lasciato il territorio doganale della Comunità e chiedere all’ufficio doganale di esportazione che l’uscita sia cerVficata. In tal caso, l’ufficio doganale di  esportazione richiede il messaggio «risultaV di uscita» all’ufficio doganale di uscita, che risponde entro 10 giorni.  3.  Se, nei casi di cui al paragrafo 2, l’ufficio doganale di uscita non conferma l’uscita delle merci entro il termine indicato in deZo paragrafo, l’ufficio doganale  di esportazione informa l’esportatore o il dichiarante.  •  L’esportatore e il dichiarante possono fornire all’ufficio doganale di esportazione prova dell’avvenuta uscita delle merci dal territorio doganale della  Comunità. 

4.  La prova di cui al paragrafo 3 può essere fornita in parVcolare mediante uno dei seguenV elemenV o mediante una  combinazione degli stessi:  a) una copia della bolla di consegna firmata o autenVcata dal desVnatario fuori del territorio doganale della Comunità;  b) la prova del pagamento o la faZura o la bolla di consegna debitamente firmata o autenVcata dall’operatore economico che ha  portato le merci fuori dal territorio doganale della Comunità;  c) una dichiarazione firmata o autenVcata dalla società che ha portato le merci fuori dal territorio doganale della Comunità;  d) un documento cerVficato dalle autorità doganali di uno Stato membro o di un paese al di fuori del territorio doganale della  Comunità; o  e) scriZure degli operatori economici relaVve alle merci fornite alle piaZaforme di perforazione e di produzione del petrolio e del  gas. 

20 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Prove di avvenuta esportazione  ESPORTAZIONI DIRETTE  •  Esportazione direGa in senso proprio: “risultato di uscita” oZenuto a  mezzo MRN (visto telemaVco)  •  Esportazione tramite corriere espresso (operazioni di “groupage”):   –  Raggruppatore: visto telemaVco;   –  singoli esportatori: comunicazione inviata dal corriere “….. recante, tra  gli altri elemenV, gli estremi della relaVva faZura ed il numero di  riferimento della esportazione (M.R.N.), al fine di consenVre la verifica  sul portale dell’Agenzia delle Dogane dello stato dell’operazione di  esportazione. Nel caso in cui da tale verifica il M.R.N. rela7vo risul7  chiuso (uscita conclusa), le faGure ad esso associate sono da  considerarsi vistate ai fini della non imponibilità IVA.” (Circolare  Dogane n. 16/D dell’11 maggio 2011);   .  21 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Prove di avvenuta esportazione  CASISTICA OPERATIVA  •  Mancato oGenimento del risultato di uscita a causa di disguido  Nel caso in cui l’impresa venditrice italiana, pur avendo presentato la dichiarazione di esportazione  presso una Dogana italiana, per un disguido, accedendo al sito delle Dogane e interrogando il  sistema informaVvo AIDA mediante MRN, non riesca ad oZenere il risultato di uscita, essa deve  aWvarsi presso la dogana di esportazione al fine di comprendere i moVvi di tale situazione e, in  caso di esito negaVvo, deve procurarsi le prove alternaVve di cui all’ar#colo 796 quinquies bis delle  DAC ‐  Disposizioni di a:uazione al Codice Doganale Comunitario – Regolamento CEE n. 2454/1993  (ad esempio: bolle:a di importazione nel Paese di des#no, documen# di trasporto, documen# di  pagamento, etc.).  •  Operazione doganale presentata (a nome dell’impresa italiana) presso dogana di altro Paese Ue.  Nel caso di impresa italiana che abbia ceduto la merce alla condizione di resa EXW, a cliente EXTRA UE  (ad esempio: cliente russo) il quale decide di presentare la dichiarazione di esportazione in altro  Paese Ue (ad esempio: Lituania o Le:onia), al fine di provare l’avvenuta esportazione occorre  entrare in possesso del risultato di uscita o:enibile interrogando il sistema informa#vo della  dogana di esportazione di altro Paese Ue, a mezzo dell’MRN rilasciato dalla Dogana stessa. In caso  di esito nega#vo occorre procurarsi le prove alterna#ve sopra descri:e. 

22 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Prove di avvenuta esportazione  Operazione doganale presentata (a nome dell’impresa acquirente estera) presso dogana di altro Paese  Ue.  Come caso precedente ma con dichiarazione di esportazione presentata presso dogana di altro Paese Ue a  nome dell’impresa acquirente estera. L’impresa italiana deve entrare in possesso di fa:ura vistata dalla  dogana di esportazione di altro Paese Ue (recante indicato anche il risultato di uscita); in mancanza occorre  reperire le prove alterna#ve.  • 

Sul piano praVco occorre osservare che le due ulVme situazioni operaVve, comportano spesso per l’impresa  italiana l’impossibilità di entrare in possesso della prova di avvenuta esportazione; spesso le prove  alternaVve raccolte non sono sufficienV.  In tali evenienze, in caso di verifica fiscale viene eccepita la mancata applicazione dell’Iva.  Si traZa di una situazione molto diffusa nei rapporV con clienV della Federazione Russia e degli altri Paesi CSI –  Comunità degli StaV IndipendenV (Paesi ex URSS).  Una soluzione sicura ci sarebbe: o l’impresa italiana o l’impresa CSI dovrebbe aprire una posizione Iva nel Paese  Ue di presentazione della dichiarazione di esportazione (Lituania o LeZonia).  Così operando la merce verrebbe inviata in cessione intracomunitaria nei confronV di tale posizione Iva, con  esportazione successiva verso il Paese CSI di desVno.  Si traZa tuZavia di una soluzione riguardo alla quale nessuno dei due partner prende l’iniziaVva, in quanto  nessuno dei due partner intende sopportare i cosV di una posizione Iva.  23 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  sanzioni in caso di mancata prova di esportazione 

Decreto Legisla7vo n. 471 del 18 dicembre 1997:  Ar7colo 6 ‐ Violazione degli obblighi relaVvi alla documentazione, registrazione ed individuazione delle  operazioni soggeZe all'imposta sul valore aggiunto.   1. Chi viola gli obblighi inerenV alla documentazione e alla registrazione di operazioni imponibili ai fini  dell'imposta sul valore aggiunto ovvero all'individuazione di prodoW determinaV e' punito con la sanzione  amministraVva compresa fra il cento e il duecento per cento dell'imposta relaVva all'imponibile non  correZamente documentato o registrato nel corso dell'esercizio. Alla stessa sanzione, commisurata  all'imposta, e' soggeZo chi indica, nella documentazione o nei registri, una imposta inferiore a quella  dovuta.          2. Chi viola obblighi inerenV alla documentazione e alla registrazione di operazioni non imponibili, esen7 o  non soggeGe ad IVA e' punito con sanzione amministraVva compresa tra il cinque ed il dieci per cento dei  corrispeWvi non documentaV o non registraV. TuZavia, quando la violazione non rileva neppure ai fini  della determinazione del reddito si applica la sanzione amministraVva da lire cinquecentomila a lire  quaZro milioni.   (…)          4. Nei casi previsV dai commi 1, 2, 3, primo e secondo periodo, e 3‐bis la sanzione non puo' essere inferiore  a lire un milione. 

24 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  sanzioni in caso di mancata prova di esportazione 

Ar7colo 7 ‐ Violazioni relaVve alle esportazioni.   1. Chi effeZua cessioni di beni senza addebito d'imposta, ai  sensi dell'ar7colo 8, primo comma, leGera b), del decreto  del Presidente della Repubblica 26 oZobre 1972, n. 633,  relaVvo alle cessioni all'esportazione, e' punito con la  sanzione amministraVva dal cinquanta al cento per cento  del tributo, qualora il trasporto o la spedizione fuori del  territorio dell'Unione europea non avvenga nel termine ivi  prescriZo. La sanzione non si applica se, nei trenta giorni  successivi, viene eseguito, previa regolarizzazione della  faZura, il versamento dell'imposta.  Per entrambe le disposizioni sopra riportate è possibile  adoZare la procedura del ravvedimento operoso.  25 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Cessione all’esportazione – dogana competente 

La merce in uscita dall'Italia dovrebbe essere dichiarata presso una dogana  italiana.  L'ar7colo 161 del Codice Doganale Comunitario (Regolamento n.  2913/1992) afferma, infaU, che:  " art. 161 Titolo: Regime dell'esportazione; dichiarazione d'esportazione.  (…)  5.  La dichiarazione  d'esportazione deve  essere depositata  presso l'ufficio  doganale  preposto alla vigilanza nel luogo in cui l'esportatore e' stabilito,  ovvero  dove  le  merci sono  imballate o  caricate per  essere esportate.   Le deroghe sono stabilite secondo la procedura del comitato. (…)”.  NB: Al fine di entrare in possesso della prova di avvenuta esportazione,  occorre monitorare l’operazione di esportazione. In caso di  dichiarazione di esportazione presentata presso Dogana di altro Paese  Ue, per l’operatore italiano, è spesso difficile entrare in possesso della  prova di avvenuta esportazione.  26 


MERCE IN USCITA – Ufficio doganale competente per la presentazione della dichiarazione di esportazione 

La Circolare Agenzia Dogane n. 18/D del 29 dicembre 2010 afferma che:  “….., si coglie l’occasione per ricordare quanto già espresso al punto 5 della nota prot. 3028 del  21.7.2008, circa le difficoltà a cui vanno incontro gli operatori economici italiani che  disaZendono il citato art. 161, p. 5, presentando la dichiarazione di esportazione presso uno  Stato Membro diverso da quello di residenza. Al riguardo, si coglie l’occasione per ricordare  che, come espressamente indicato dalla Commissione Europea nel documento 1667/94 del  14.11.1995, punto 4 della lista B (moMvi non giusMficaM per la deroga all’applicazione  dell’art. 161, p.5) che cosMtuisce l’allegato IV alle “Linee Guida per l’esportazione e uscita  della merce nel contesto del Reg. (CE) 648/2005”, il faSo che un esportatore venda la 

propria merce “ex‐work” e che l’acquirente estero sia il soggeSo responsabile per  il trasporto, non da diriSo a quest’ulMmo di decidere il luogo ove presentare la  dichiarazione di esportazione il quale deve, quindi, aSenersi alla regola secondo  la quale la dichiarazione di esportazione deve essere presentata secondo le  forme e regole stabilite dalla normaMva doganale vigente e quindi presso l’ufficio  doganale preposto alla vigilanza nel luogo in cui l’esportatore è stabilito o dove  le merci sono imballate o caricate per essere esportate.  

27 



Come più volte precisato, il rispeGo dell’art. 161, p.5 del Codice doganale  comunitario, appare oltre che doveroso, essendo previsto dalla norma7va  comunitaria, anche necessario sopraGuGo in conseguenza dell’informa7zzazione  della procedura di esportazione e del conseguente rapporto che si instaura tra  l’Autorità doganale e Autorità fiscale, rapporto che viene meno quando Autorità  doganale e Autorità fiscale appartengono a due Sta7 membri diversi (cioè  quando l’ufficio di esportazione che è in possesso del dato di “uscita” della merce  è diverso da quello ove è situata l’Autorità fiscale interessata alla correGa  conclusione dell’operazione di esportazione posta in essere dal soggeGo  residente).   A livello nazionale, invece, la ges7one nel sistema doganale AIDA delle dichiarazioni  di esportazione trasmesse telema7camente, permeGe di indicare un qualsiasi  ufficio di esportazione nazionale consentendo, altresì, di acquisire l’informazione  rela7va ai risulta7 di uscita della merce valevole sia ai fini doganali che fiscali.  Tale ges7one consente, quindi, una applicazione meno stringente del principio  comunitario sopra richiamato.  

28 



•  A seguito di quanto sopra, quindi, per le operazioni svolte in procedura  ordinaria, la residenza dell’esportatore a cui fa riferimento l’art. 161, p.5  si intende riferito all’intero territorio nazionale di appartenenza e non  necessariamente alla singola località di residenza all’interno del  medesimo territorio nazionale. In pra7ca l’esportatore nazionale che  effeGua operazioni in “ordinaria” è abilitato a presentare la dichiarazione  di esportazione e le merci in uno degli uffici doganali situa7 nel territorio  nazionale; non è, invece, abilitato a presentare la dichiarazione doganale  in uno Stato Membro diverso da quello di residenza a meno che non  ricorrano le prescriGe condizioni di deroga (luogo competente per dove  la merce è caricata o imballata).   •  Va da sé che per le esportazioni effe:uate in procedura di domiciliazione,  la dichiarazione di esportazione deve essere trasmessa alla dogana di  esportazione competente per il controllo delle operazioni svolte con tale  procedura ed espressamente indicata nell’autorizzazione 

29 


 

Cessione all’esportazione – ar7colazione dell’operazione

30 


Cessione all’esportazione – ar7colazione dell’operazione 

31 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Cessione all’esportazione – aspeU opera7vi 

• 

ContraGo soGostante all’operazione di cessione all’esportazione: vendita, appalto –  fornitura (la Circolare n. 26 del 3 agosto 1979 afferma che: “ESPORTAZIONI   La   ....    formulazione    dell'art.    8    prevede    che  cosVtuiscono  cessioni all'esportazione:  a)  le   cessioni   che  hanno per  oggeZo beni  inviaV all'estero o comunque  fuori  del territorio    doganale a cura  o a nome  del cedente, considerandosi  tali  le  consegne  all'estero  di beni   anche in  dipendenza di  contraU di  appalto,   limitatamente  al   corrispeWvo  dei  beni   esportaV.”), permuta, conferimento in società a Vtolo di capitale; 

Luogo di passaggio della proprietà dei beni:  in base a quanto previsto dall’arVcolo 7‐bis, Dpr  n. 633/1972: “Le cessioni di beni si considerano effeZuate nel territorio dello Stato se hanno  per oggeZo …. beni mobili … esistenV nel territorio dello Stato”. (Cfr. RM n. 391613 del 22  dicembre 1982)          l’operazione è in campo Iva (arVcolo 8/1/a) e concorre a formare il plafond se il passaggio  della proprietà interviene mentre i beni sono presenV nel territorio dello Stato.          in contrasto con quanto sopra affermato (e a favore del contribuente), si pone la  Risoluzione n. 58/E del 5 maggio 2005, concernente l’invio di beni in Paese extra‐Ue in base a  contraZo di consignment stock / call off stock. Tale interpretazione NON può essere estesa ad  altre faWspecie. Deve essere considerata come un traZamento di favore.  • 

32 


Dicitura da indicare in faGura: “Operazione non imponibile, ar7colo 8, comma 1, leGera a), del  Dpr n. 633/1972”.  •  Esenzione della faGura dall’imposta di bollo:  l’arVcolo 15 della Tabella allegata al Dpr n. 642/1972,  afferma che sono esenV dall’imposta di bollo in modo assoluto i seguenV aW, documenV e registri:  “BolleZe ed altri documenV doganali di ogni specie, cerVficaV di origine.  ‐  AW, documenV e registri relaVvi al movimento di valute a qualsiasi Vtolo.  ‐  FaGure emesse in relazione ad esportazioni di merci, faZure pro‐forma (…), domande di  resVtuzione di tribuV resVtuibili all’esportazione.  ‐  Ricevute delle somme affidate da enV e imprese ai propri dipendenV e ausiliari o intermediari del  commercio, nonché agli spedizionieri, per spese da sostenere nell’interesse dell’impresa.  ‐  Domande di autorizzazione d’importazione ai sensi dell’arVcolo 115 del TraZato CEE”  •  Operazioni in valuta estera: l’arVcolo 13, comma 4, del Dpr n. 633/1972 afferma che: “” 4. Ai fini  della determinazione della base imponibile i corrispeWvi dovuV e le spese e gli oneri sostenuV in  valuta estera sono computaV secondo il cambio del giorno di effeZuazione dell'operazione o, in  mancanza di tale indicazione nella faZura, del giorno di emissione della faZura. In mancanza, il  computo e' effeZuato sulla base della quotazione del giorno antecedente più prossimo. La  conversione in euro, per tuZe le operazioni effeZuate nell'anno solare, può essere faZa sulla base  del tasso di cambio pubblicato dalla Banca centrale europea.”.  •  Possibilità di predisposizione della faGura in lingua straniera: l’arVcolo 21, comma 3, del Dpr n.  633/1972, afferma che: “Le faZure redaZe in lingua straniera sono tradoZe in lingua nazionale, a  fini di controllo, a richiesta dell'amministrazione finanziaria.”.  • 

33 

APPROFONDIMENTI: FATTURAZIONE ATTIVA   CONTENUTO E INDICAZIONI DA RIPORTARE IN FATTURA  corrispeUvi in valuta estera 

Ar7colo 21, comma 3, del Dpr n. 633/1972, nella stesura in  vigore sino al 31 dicembre 2012:  “Le faZure in lingua straniera devono essere tradoZe in lingua  nazionale a richiesta dell'amministrazione finanziaria e gli  imporV possono essere espressi in qualsiasi valuta purché  l'imposta sia indicata in euro.”.  Ar7colo 21, comma 3, del Dpr n. 633/1972, nella stesura in  vigore dal 1° gennaio 2013:  “Le faZure redaZe in lingua straniera sono tradoZe in lingua  nazionale, a fini di controllo, a richiesta  dell'amministrazione finanziaria.”. 

34 

APPROFONDIMENTI: FATTURAZIONE ATTIVA  CONTENUTO E INDICAZIONI DA RIPORTARE IN FATTURA  corrispeUvi in valuta estera 

La Circolare n. 12/E del 3 maggio 2013, capitolo IV, paragrafo  6.3 afferma che:  “Circa la valuta in cui devono essere indicaV gli imporV di  corrispeWvi, spese e altri oneri si ricorda che, nella  precedente formulazione dell’arVcolo 21, nelle faGure in  lingua straniera, tradoZe in lingua nazionale a richiesta  dell'amministrazione finanziaria, deW imporV potevano  essere espressi in qualsiasi valuta, purché l'imposta fosse  indicata in euro. Per effeGo delle modifiche apportate  dalla legge di stabilità, tale possibilità non è più prevista.  Pertanto, anche per le predeGe faGure vale la regola  generale deGata al comma 2, leGera l), che dispone  l’indicazione dell’imposta e dell’imponibile con  arrotondamento al centesimo di euro.”.  35 


• 

Obbligo di faGurazione degli accon7: Il ricevimento di un acconto‐prezzo cosVtuisce  EFFETTUAZIONE DELL’OPERAZIONE, relaVvamente all’importo incassato e obbliga l’impresa che  riceve l’acconto a emeZere faZura immediata entro le ore 24.00 del giorno di ricevimento  dell’acconto ( giorno in cui giunge la noVzia dell’avvenuto pervenimento dell’acconto:  ricevimento della contabile della banca / presa visione dell’avvenuto accredito tramite remote‐ banking). 

Nel caso di corresponsione di acconV‐prezzo da parte del cliente estero, quesV, riguardo al traZamento  Iva, seguono la sorte dell’operazione principale.   Nell'affermare questo principio il ministero delle Finanze (cfr. Rm n. 525446 del 18 aprile 1975) ha  tuZavia subordinato la praVca applicazione dell'agevolazione all'osservanza di due condizioni:  –  – 

al momento dell’incasso di ciascun acconto deve essere emessa, e successivamente registrata, la relaVva  faZura, ai sensi degli arVcoli 21, comma 6, e 23, comma 3, del decreto, con l'indicazione che si traZa di  operazione non imponibile a norma dell'arVcolo 8, del Dpr n. 633/1972;  al momento della consegna o spedizione dei beni cui si riferiscono tali acconV, deve essere emessa la faZura  relaVva alla cessione, anch'essa non assoggeZata a Iva, recante l'indicazione del prezzo complessivo  faZurato, nonché gli estremi, anche di registrazione, di tuZe le faZure già emesse in relazione al pagamento  degli acconV.  Quest'ulVma faZura ha valore riepilogaVvo e va registrata ai sensi  dell'arVcolo 23 con  l'annotazione del solo prezzo di cessione eventualmente non compreso negli acconV medesimi.  In caso di  faZura a saldo zero, ne deve essere data specifica indicazione in sede di registrazione sul registro Iva delle  faZure emesse (ad esempio: mediante l’adozione di un  apposito codice)             

I sopra rassegnaV criteri sono staV ribadiV dalla Rm n. 125/E del 7 seZembre 1998. 

36 


Cessione all’esportazione – aspeU opera7vi ‐ Risoluzione del 18/04/1975 n. 525446   Sintesi: Ai sensi del primo comma dell'art. 8 del DPR n. 633/1972 gli acconV relaVvi alle cessioni all'esportazione incassaV  anteriormente alla spedizione all'estero dei beni che formano oggeZo delle cessioni stesse, non sono soggeZe ad IVA in  quanto la riscossione dei medesimi e del successivo eventuale conguaglio di prezzo (così come l'emissione delle relaVve  faZure) sono giuridicamente e direZamente dipendenV da un unico contraZo.   Testo:  L'Unione  ..... ha  chiesto di conoscere l'avviso della scrivente in ordine al  rilievo   formulato  in   sede  ispeWva,  secondo cui gli acconV relaVvi  a  cessioni   alla  esportazione,    incassaV  anteriormente   alla   spedizione  all'estero   dei  beni  che formano oggeZo delle cessioni  stesse,  dovrebbero  essere  assoggeZaV ad  I.V.A.,  in quanto non direZamente ed immediatamente  collegaV con l'operazione di  esportazione.  Al   riguardo  si   fa  presente  che  i suddeW acconV non sono soggeW ad  I.V.A.,   in quanto  la  riscossione  dei  medesimi,   nonché  del  successivo  eventuale   conguaglio di  prezzo,  e l'emissione delle relaVve faZure,  ivi  compresa  quella riepilogaVva,  di cui  si dirà appresso, sono da considerare  giuridicamente  e direZamente  dipendenV da un unico  contraZo  avente  per  oggeZo  cessioni  di  beni al'esportazione non imponibili a norma dell'art. 8,  1   comma,  del   D.P.R.  26.10.1972,  n.  633  e  successive modificazioni ed   integrazioni.  Ai  fini della  praVca applicazione dell'agevolazione  dovrà  osservarsi  la  seguente procedura:    1)   al  momento   dell'incasso  di  ciascun  acconto  deve  essere  emessa  e  successivamente  registrata la  relaVva faZura, ai sensi degli arZ.   21,  6  comma   e  23,   3  comma,  del citato D.P.R.  633,  indicando che traZasi di  operazione non imponibile a norma dell'art. 8, 1  comma;    2)  al momento  della spedizione  o  trasporto  all'estero  dei  beni  cui  si  riferiscono  tali acconV  deve essere emessa una faZura riepilogaVva  (senza  addebitamento   di alcun  corrispeWvo,  qualora il prezzo paZuito sia stato  già  integralmente corrisposto  in precedenza;   ovvero con addebitamento  del  solo  conguaglio del  prezzo,  nel caso contrario), anch'essa non assoggeZata  ad   I.V.A.,  recante    l'indicazione  del  prezzo  complessivamente  paZuito  nonché   degli  estremi,   anche  di registrazione,  di tuZe le faZure già  emesse    in  relazione   all'incasso  degli   acconV  di  cui  al  punto  1).  Si  riVene opportuno   precisare,  inoltre,  che  ai  fini  dell'applicazione   dell'art.   8,  3   comma,  del citato D.P.R.  633,  l'importo di tali acconV  concorre  a formare  il volume d'affari dell'anno (o triennio)  solare  in  cui  debbono   essere  registrate   le  relaVve  faZure,  nonché  i ricavi delle  esportazioni  dell'anno (o  triennio) solare in cui le   esportazioni  medesime  si   considerano  effeZuate   ai  sensi delle vigenV disposizioni in materia  doganale    (data   di    acceZazione    della   dichiarazione   doganale   di  esportazione).  

37 


Cessione all’esportazione – aspeU opera7vi ‐ Risoluzione del 07/09/1998 n. 125   Sintesi: Si forniscono chiarimenV in ordine alla emissione di faZura e relaVva annotazione nell'ipotesi di pagamento anVcipato di  merce da esportare.   Testo:   Con nota   direZa  alla scrivente, lo Studio Associato di Ragioneria,  con sede    in    ________,    in    persona  del proprio socio amministratore  rag.  ________,  ha chiesto di conoscere se un esportatore nazionale, una volta  emessa nei   confronV   del   proprio cliente estero una faZura a fronte del   pagamento anVcipato  del prezzo (totale o parziale) all'aZo dell'ordinazione  della merce,   debba emeZere una seconda faZura al momento  dell'esportazione  dei beni.          La quesVone   si   pone   in quanto la seconda faZura, che documenta  l'intero corrispeWvo   della   merce  esportata,  deve essere necessariamente  emessa per   poter  effeZuare le procedure doganali di esportazione presso la  dogana nazionale,   con   la    conseguenza  che, ove si riconosca l'obbligo di  registrare ai   sensi   dell'art. 23, primo comma, del D.P.R. 26 oZobre 1972,  n. 633, anche la stessa  faZura, si duplicherebbe il volume di affari relaVvo  alle cessioni all'esportazione.          Al riguardo,   si riVene di dover far presente che i suddeW  acconV  non sono   soggeW ad IVA, in quanto la riscossione dei medesimi, nonché del  successivo eventuale    conguaglio    di   prezzo e l'emissione  delle relaVve  faZure, ivi  compresa quella riepilogaVva, di cui si dirà appresso, sono da  considerare giuridicamente   e  direZamente dipendenV  da  un unico contraZo  avente per oggeZo cessioni di beni all'esportazione, non imponibili ad IVA ai  sensi dell'art. 8, primo comma, leZ. a), del citato  D.P.R. n. 633 del 1972.          In parVcolare,   il   cedente   nazionale   e' tenuto ad osservare la  seguente procedura:    1) al    momento    dell'incasso    di    ciascun acconto deve essere emessa e     successivamente registrata   la   relaVva faZura, a norma degli arZ. 21,     sesto   comma e 23, terzo comma, secondo periodo, del già richiamato D.P.R.     n. 633   del   1972,  indicando che traZasi di operazione non imponibile a      norma del suddeZo art. 8, primo comma;    2) al   momento   della   spedizione   o  trasporto all'estero dei beni cui si     riferiscono tali   acconV   deve   essere emessa una faZura riepilogaVva     (senza  addebito   di   alcun  corrispeWvo, qualora il prezzo paZuito sia     stato già integralmente corrisposto in precedenza; ovvero con addebito del     solo  conguaglio, in caso contrario), anch'essa non soggeZa ad IVA, recante     l'indicazione del   prezzo complessivamente paZuito nonché degli estremi,      anche di   registrazione,   di   tuZe  le faZure già emesse in relazione     all'incasso degli acconV di cui al punto 1).            DeZa faZura riepilogaVva dovrà essere annotata, comunque, ai sensi  del citato  arVcolo 23, e concorrerà alla determinazione del volume d'affari   limitatamente all'eventuale   saldo  del corrispeWvo, mentre non concorrerà  alla determinazione dello stesso, trovando annotazione in separata  colonna del  registro appositamente   contrassegnata,   nel caso in cui, essendo stato già  faZurato l'intero    corrispeWvo,    la   faZura in parola  assolva l'unica  funzione di   documentazione   dell'operazione ai fini dell'espletamento delle  formalità doganali.          Tanto si   comunica   e  si prega  di portare quanto sopra a conoscenza  dell'interessato.    

38 


• 

Esportazione a mezzo posta ‐ procedura: 

–  Compilazione da parte dell’operatore della dichiarazione doganale Mod.  CN 23 (in precedenza  C2/CP3)  –  Apposizione da parte dell’Ufficio postale del proprio Vmbro a calendario su un esemplare della  dichiarazione da resVtuire all’operatore (Circ. n. 17 del 06/04/1977). 

• 

Tempo di possibile permanenza dei beni in Italia una volta ceduta la proprietà  degli stessi: non è previsto un limite temporale; è prudente aZenersi alla regola del  tempo tecnico necessario per organizzare il trasporto; 

• 

Rappor7 con clien7 di Paesi Black List: obbligo di segnalazione in via telemaVca  delle operazioni effeZuate nei confronV di operatori economici di tali Paesi (si  traZa dei Paesi indicaV nei decreV del Ministro delle Finanze 4 maggio 1999 e 21  novembre 2001)  se di importo superiore a 500 euro. 

• 

Elenchi clien7 (cd. “spesometro”): le operazioni di esportazione arVcolo 8/1/a e  8/1/b sono escluse dall’elenco clienV; è da ritenere che il primo cedente  dell’operazione triangolare abbia l’obbligo di segnalare l’operazione. 

39 


CESSIONI DI BENI CON INVIO NELLO STATO CITTA’ DEL  VATICANO E NELLA  REPUBBLICA DI SAN MARINO  Ar7colo 71 del Dpr n. 633/1972  Le disposizioni degli ar7coli 8 e 9 si applicano alle cessioni eseguite  mediante trasporto o consegna dei beni nel territorio dello Stato  della CiGà del Va7cano, comprese le aree in cui hanno sede le  is7tuzioni e gli uffici richiama7 nella convenzione doganale italo ‐  va7cana del 30 giugno 1930, e in quello della Repubblica di San  Marino, ed ai servizi connessi, secondo modalità da stabilire  preven7vamente con decre7 del Ministro per le finanze in base ad  accordi con i deU Sta7. 

Per l'introduzione nel territorio dello Stato di beni provenienV dallo Stato della CiZà del VaVcano,  comprese le aree di cui al primo comma, e dalla Repubblica di San Marino, i contribuenV dai quali o  per conto dei quali ne e' effeZuata l'introduzione nel territorio dello Stato sono tenuV al pagamento  dell'imposta sul valore aggiunto a norma del secondo comma dell'art. 17.  Per i beni di provenienza estera desVnaV alla Repubblica di San Marino, l'imposta sul valore aggiunto  sarà assunta in deposito dalla dogana e rimborsata al deZo Stato successivamente alla introduzione  dei beni stessi nel suo territorio, secondo modalità da stabilire con il decreto previsto dal primo  comma. 

40 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Cessioni di beni con invio a clien7 della Repubblica di San Marino   DM 24 dicembre 1993 

Procedura: 

•  •  •  •  •  •  • 

Emissione di DDT in 3 esemplari con indicazione della causale del trasporto (due copie  devono essere esibite, per i necessari riscontri, al competente Ufficio tributario di San Marino  all’aZo dell’introduzione dei beni in deZo territorio)  Emissione faGura in 4 esemplari (3 per il desVnatario) – Operazione non imponibile IVA ai  sensi arZ. 71 e 8 DPR 633/1972 – indicazione del numero idenVficaVvo fiscale del cessionario  (SM + 5 numeri) ‐ annotazione sul registro art. 23 DPR 63371972  Ritorno entro quaGro mesi di un esemplare della faGura con marca debitamente perforata  con indicazione della data e con il Vmbro a secco circolare dell’Ufficio Tributario di San  Marino  Allegare al DDT l’esemplare della faZura vistata ed annotare, a margine delle corrispondenV  scriZure effeZuate sul registro vendite, l’avvenuto ricevimento della faZura vistata  In caso di mancato arrivo l’operatore deve darne comunicazione all’Ufficio Tributario di San  Marino e per conoscenza all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente.  L’Ufficio Tributario sanmarinese effeZua i dovuV controlli e ne comunica l’esito  Redigere il Modello Intra 1 bis delle cessioni intracomunitarie per la sola parte fiscale (prime  4 colonne) – sono esoneraV i soggeW che non effeZuano cessioni intracomunitarie (Ris. n.  83/E del 23/04/1977)  Presentare in via telemaVca la comunicazione per operazioni di cessione con operatori  economici di Paesi Black List 

41 


Cessioni di beni con invio a clien7 della Repubblica di San Marino   DM 24 dicembre 1993 

Ar7colo 4 ‐ RequisiV per l'applicazione delle disposizioni di cui agli arVcoli 8 e  9 del DPR n. 633/1972.   In relazione alle cessioni di cui all'art. 1, si applicano le disposizioni di cui  agli ar7coli 8 e 9 del decreto del Presidente della Repubblica 26 oGobre  1972, n. 633, e successive modifiche e integrazioni, a condizione che  l'operatore italiano:   a)  sia in possesso dell'esemplare della faZura indicata all'art. 3, n. 3;   b)  ne abbia preso nota a margine delle corrispondenV scriZure eseguite nel  registro di cui all'art. 23 del decreto del Presidente della Repubblica 26  oZobre 1972, n. 633, e successive modifiche ed integrazioni;   c)   abbia provveduto a redigere, per la sola parte fiscale, ed a presentare  l'elenco riepilogaVvo delle cessioni di cui all'art. 6 del decreto‐legge 23  gennaio 1993, n. 16, converVto, con modificazioni, dalla legge 24 marzo  1993, n. 75. Sono esentaV da tale obbligo i cedenV che non  intraZengono rapporV commerciali con i Paesi comunitari.  

42 


 

Esportazione impropria (ar7colo 8/1/b)

43 

OPERARE CON PAESI EXTRA UE  Esportazione impropria (ar7colo 8/1/b)  Nella circolare citata si afferma quanto segue: 

“Nel caso prospeZato ci si trova di fronte a una cessione che non presenta le caraZerisVche proprie delle  operazioni intracomunitarie, venendo meno una delle prerogaVve principali, vale a dire la desVnazione  (immediata o, comunque, finale) dei beni in altro Stato membro.  In tale faWspecie l'operatore nazionale effeZua una cessione all'esportazione e conseguentemente emeZe nei  confronV del proprio cliente cipriota una faZura non imponibile ai sensi dell'arVcolo 8, primo comma,  leZera a), del Dpr n. 633/1972, e per i beni ceduV cura, direZamente o tramite terzi, il trasporto o la  spedizione fuori dell'ambito comunitario, nonché le operazioni doganali di esportazione.  Peraltro, qualora le merci vengano consegnate in Italia al cliente cipriota, il quale ne cura l'esportazione, il  cedente nazionale emeZe faZura non imponibile ai sensi del menzionato arVcolo 8, primo comma, leZera  b), sempreché vengano rispeZaV i limiV e le condizioni previste dalla stessa leZera b).  E’ appena il caso di precisare che la consegna dei beni in Italia direGamente al des7natario finale russo, non  comporta la realizzazione, neanche in senso lato, della cessione all'esportazione da parte del  contribuente nazionale, il quale in tale ul7ma ipotesi è tenuto a emeGere faGura soggeGa a Iva nei  confron7 del proprio cessionario cipriota.  I beni oggeZo della cessione non possono subire lavorazioni e devono giungere all'estero nello stato originario.  Riguardo alla prova dell'avvenuta esportazione, la circolare n. 35/E afferma che, in tal caso, la prova  dell'avvenuta esportazione dei beni per il cedente nazionale non può che essere cosVtuita dall'apposizione  da parte della dogana di uscita del visto sull'esemplare della faZura dallo stesso emessa (estremi del visto  uscire) e presentata in dogana all'aZo dell'esportazione. Ciò in quanto nel caso di specie il documento di  esportazione, munito del visto uscire, resta all'acquirente estero.  Qualora il trasporto o la spedizione fuori dal territorio della Ue non avvenga nel termine di 90 giorni dalla consegna, il cedente è   punito con sanzione amministraVva pari al 50% dell'imposta relaVva alla cessione.  La sanzione non si applica se, nei trenta giorni successivi, viene eseguito, previa regolarizzazione della faZura, il versamento  dell'imposta (arVcolo 7, primo comma, Dlgs n.   44 


Esportazioni indireGe (vendita a esportatori abituali)  Adempimen7 in capo al fornitore nazionale:  •  numerare in ordine progressivo di ricevimento le dichiarazioni d’intento ricevute;  •  annotare le dichiarazioni d’intento ricevute su apposito registro di carico;  •  comunicare all’Agenzia delle entrate, entro il termine di effeZuazione della prima liquidazione  periodica IVA, mensile o trimestrale, nella quale confluiscono le operazioni realizzate senza  applicazione dell'imposta,  in via esclusivamente telemaVca, gli estremi delle dichiarazioni  d’intento ricevute;  •  emeZere faZura senza applicazione di Iva a carico del cliente, indicando la locuzione:  “operazione non imponibile, arVcolo 8, primo comma, leZera c), del Dpr n. 633/1972, come  da Vostra dichiarazione d’intento n. ….. del ……., da noi annotata nell’apposito registro al n.  ……... in data ….. ”.  Imposta di bollo: di norma le faZure emesse in base a dichiarazione d’intento devono essere  assoggeZate all’imposta di bollo da 2 euro euro (se di importo superiore a 77,47  euro).  E’ da ritenere che le eventuali note credito a storno integrale o parziale di tali faZure debbano  recare l’imposta di bollo da 2 euro euro (se di importo superiore a 77,47 euro).  Probabile cambiamento di procedura a par7re dal 1° gennaio 2014.  45 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  regole di territorialità  In linea di principio, valgono le stesse regole delineate in merito alle cessioni all’esportazione (cfr. p. 24).  In ambito comunitario il luogo di passaggio della proprietà tende tuZavia a essere meno importante rispeZo al  caso di rapporto con clienV di Paesi extra Ue.  Ad esempio, per ragioni di monitoraggio delle operazioni (con i modelli Intra), viene considerata in campo Iva  l’operazione di cessione di beni a cliente di altro Paese Ue nell’ambito di un’operazione di triangolazione  comunitaria, anche se tali beni si muovono fuori del territorio italiano.  ConVnuando nell’esempio: acquisto di merce presso fornitore francese e sua cessione a cliente tedesco dando  incarico al fornitore francese di spedire la merce in Germania.  Come meglio si vedrà nel seguito, la cessione della merce al cliente tedesco viene faZurata come operazione IN  CAMPO IVA, non imponibile arVcolo 41/1/a, anche se la merce viene  trasportata direZamente dalla  Francia alla Germania.  Le stesse considerazioni possono delinearsi con riguardo alle operazioni di consignment stock con clienV di altro  Paese Ue (laddove si traW di un Paese che NON pretende l’idenVficazione Iva da parte dell’impresa italiana  che aZua il trasferimento dei beni); in base a tale contraZo l’impresa italiana invia merce al cliente di altro  Paese Ue, la merce resta di proprietà dell’impresa italiana sino all’aZo del prelievo da parte del cliente; il  cliente segnala i prelievi; in tale momento viene emessa la faZura di cessione; l’operazione di cessione è  non imponibile ai sensi dell’arVcolo 41/1/a del Dl n. 331/1993, anche se la proprietà dei beni è passata in  un momento in cui gli stessi erano fuori dal territorio italiano. 

46 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  cessioni intracomunitarie 

Ar7colo 41 del Dl n. 331/1993  1.  Cos7tuiscono cessioni non imponibili:                                         a) le cessioni a 7tolo oneroso di  beni,   trasporta7   o   spedi7  nel territorio di altro  Stato membro, dal cedente o dall'acquirente,  o  da  terzi per loro conto, nei  confron7 di  cessionari   soggeU   di  imposta   o   di enV,  associazioni  ed altre  organizzazioni indicate nell'arVcolo 4,  quarto comma,  del  decreto  del   Presidente  della Repubblica 26  oZobre  1972,  n.633, non soggeW passivi  d'imposta; i beni  possono  essere   soGopos7  per conto del cessionario, ad   opera  del   cedente   stesso   o   di   terzi,   a lavorazione,  trasformazione,  assiemaggio  o  adaGamento   ad   altri   beni. (…)  b) le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, di beni diversi da quelli  soggeW ad accisa, spediV o trasportaV dal cedente o per suo conto nel territorio  di altro Stato membro nei confronV di cessionari ivi non tenuV ad applicare  l'imposta sugli acquisV intracomunitari e che non hanno optato per l'applicazione  della stessa. (…)  c) le cessioni, con spedizione o trasporto dal territorio dello Stato, nel territorio di  altro Stato membro di beni des7na7 ad essere ivi installa7, monta7 o assiema7  da parte del fornitore o per suo conto. 

47 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  cessioni intracomunitarie  2. Sono assimilate alle cessioni di cui al comma 1, leGera a):  c) l'invio di beni nel territorio di altro Stato membro, mediante trasporto o  spedizione a cura del soggeZo passivo nel territorio dello Stato, o da terzi  per suo conto, in base ad un Vtolo diverso da quelli indicaV nel successivo  comma 3 di beni ivi esistenV.  CASISTICA OPERATIVA:  •  Trasferimento di beni a magazzini di consegna in altro Paese Ue;  •  Trasferimento di beni in altro Paese Ue in base a contraW di consignment  stock (in Paesi nei quali è obbligatoria l’idenVficazione ai fini Iva);  •  TrasferimenV di beni in altro Paese Ue per locazione, anche finanziaria,  etc. i quali, se ivi importaV, NON beneficerebbero della ammissione  temporanea in esenzione totale dai dazi doganali (Paesi che pretendono  l’idenVficazione ai fini Iva da parte del soggeZo trasferente); 

48 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  cessioni intracomunitarie  3. La disposizione di cui al comma 2, leGera c), non si applica per i beni inviaV in altro  Stato membro, oggeZo delle operazioni di perfezionamento o di manipolazioni  usuali indicate nell'arVcolo 38, comma 5, leZera a), o per essere ivi  temporaneamente u7lizza7 per l'esecuzione di prestazioni o che se fossero ivi  importaV beneficerebbero della ammissione temporanea in totale esenzione dai  dazi doganali.  CASISTICA OPERATIVA:  •  Invio in altro Paese Ue di di beni per lavorazione, riparazione, manipolazioni usuali,  perizia, etc.,   •  Invio in altro Paese Ue di beni da esporre in fiera;  •  Invio (o trasporto al seguito) di aZrezzi e altri beni strumentali da uVlizzare per  l’esecuzione di prestazioni;  •  Invio in altro Paese Ue di beni per locazione, anche finanziaria, etc. i quali, se ivi  importaV, beneficerebbero della ammissione temporanea in esenzione totale dai  dazi doganali (Paesi che NON pretendono l’idenVficazione Iva da parte del  trasferente); 

49 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  cessioni intracomunitarie   verifica preven7va 

Prima di porre in essere operazioni intracomunitarie il produZore italiano deve verificare l'iscrizione del  proprio numero idenVficaVvo Iva nella banca daV VIES ‐ VAT InformaVon Exchange System ‐  INTRASTAT, accedendo al sito dell'Agenzia delle Entrate:hZp://www1.agenziaentrate.gov.it/servizi/ vies/vies.htm  Nel caso in cui il produZore italiano non risultasse ancora incluso  nell’Archivio VIES o fosse stato dal  medesimo depennato, egli deve manifestare la volontà di porre in essere operazioni  intracomunitarie mediante apposita istanza (il cui schema è riportato in allegato I alla Circolare n.  39/E del 1° agosto 2011), da presentare ad un qualsiasi ufficio dell’Agenzia delle entrate, riportando  i daV relaVvi ai volumi presunV degli acquisV e delle cessioni intracomunitarie.   L'operazione di cessione intracomunitaria potrà essere posta in essere solo a parVre dal trentunesimo  giorno successivo alla presentazione dell'istanza.  L’istanza può essere presentata direZamente, a mezzo del servizio postale mediante raccomandata o  tramite posta eleZronica cerVficata (PEC).   Alle istanze presentate a mezzo posta (raccomandata e PEC non soZoscriZa digitalmente) per  manifestare la volontà di effeZuare operazioni intracomunitarie deve essere allegata copia  fotostaVca non autenVcata di un documento di idenVficazione del dichiarante, la cui mancanza  rende irricevibile l’istanza.   L’obbligo di iscrizione nella Banca daV VIES vale:  •  Sia per i soggeW che pongono in essere cessioni e acquisV intracomunitari di beni;  •  Sia per i soggeW che eseguono o acquistano servizi generici di cui all’arVcolo 7‐ter del Dpr n.  633/1972. 

50 


51 


La Circolare n. 39/E del 1° agosto 2011, afferma che:  “……l’inclusione nell’Archivio VIES è necessaria, pertanto,  anche per quei soggeb che effe:uano prestazioni di servizi  intracomunitarie sogge:e ad IVA nel paese di des#nazione  ai sensi dell’ar#colo 7‐ter introdo:o nel decreto IVA  dall’ar#colo 1 del d.lgs. 11 febbraio 2010, n. 18.   L’inclusione nell’Archivio VIES è altresì necessaria per i soggeb  che ricevono prestazioni di servizi intracomunitarie, tenuto  conto di quanto recentemente disposto dall’ar#colo 18 del  Regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011 del Consiglio  del 15 marzo 2011, in tema di prova dello status di sogge:o  passivo del commi:ente. “. 

52 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  cessioni intracomunitarie   L’ar7colo 50 del Dl n. 331/1993 afferma che:  “1. Le cessioni intracomunitarie di cui all'arVcolo  41, commi 1, leZera a), e 2, leZera c), sono  effeZuate senza applicazione dell'imposta nei  confronV dei cessionari che abbiano  comunicato il numero di idenVficazione agli  stessi aZribuito dallo Stato membro di  appartenenza. (…)”.  53 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  cessioni intracomunitarie ‐ procedura  Nel caso delle cessioni intracomunitarie direZe, l’impresa cedente italiana deve osservare i seguenV adempimenV:  1) richiedere il numero di idenVficazione Iva al cessionario di altro Paese Ue, comunicandogli il proprio (IT …….);  2) verificare la validità del numero comunicato dal soggeZo estero o presso l’Ufficio delle Entrate o mediante  interrogazione a mezzo internet (accesso al sito www.agenziadogane.it ‐ Controllo parVte Iva comunitarie),  rispeWvamente, richiedendo o stampando l’esito del controllo e tenendolo agli aW (ad esempio in allegato alla  faZura emessa); poiché il controllo a mezzo internet, riguardo ad alcuni Paesi,  consente di verificare solamente  l'esistenza del numero idenVficaVvo Iva comunicato dal cliente estero e non la Vtolarità dello stesso, per i nuovi  clienV è opportuno eseguire il controllo mediante accesso all'Ufficio delle entrate;  3) emeZere la faZura di vendita sul cliente estero, senza applicazione dell’Iva italiana, indicando in faZura il proprio  numero idenVficaVvo Iva e quello del cliente estero; in faZura viene indicata la dicitura “Operazione non  imponibile arVcolo 41, comma 1, leZera a), del Dl n. 331/1993”;  4) inviare i beni all'estero;   5) reperire e tenere agli aW la documentazione aZa a provare che i beni sono usciV dal territorio italiano (ad esempio:  leZera di veZura Cmr debitamente compilata e soZoscriZa dall’impresa estera desVnataria delle merci; a tale  riguardo l’impresa italiana deve accordarsi con l’impresa acquirente estera affinché quest’ulVma trasmeZa copia di  tale documento (cfr. sul punto la Risoluzione n. 345/E del 28 novembre 2007, la Risoluzione n. 477/E del 15  dicembre 2008 e la Risoluzione n. 19/E del 25 marzo 2013);  6) annotare la faZura di vendita in contabilità generale e sul registro delle faZure emesse;  7) trasmeZere alla stessa in via telemaVca, secondo la periodicità prevista dalla legge, l’elenco delle cessioni  intracomunitarie di beni  (Modelli Intra 1 e Intra 1‐bis);  8) Nel caso di operazioni con clienV di Paesi Black List inviare in via telemaVca la relaVva comunicazione. 

54 

CESSIONI INTRACOMUNITARIE  Controllo del numero iden7fica7vo Iva del cliente estero  ww1.agenziaentrate.gov.it/servizi/vies/vies.htm 

55 

BANCA DATI VIES – INTRASTAT  Regolamento UE n. 904/2010 

rela7vo alla cooperazione amministra7va e alla loGa contro la frode in materia d’imposta sul valore aggiunto  

Ar7colo 31  1. L’autorità competente di ciascuno Stato membro provvede affinché le persone  avenV interesse a cessioni intracomunitarie di beni o a prestazioni intracomunitarie  di servizi e i soggeW passivi non stabiliV che prestano servizi di telecomunicazione,  di teleradiodiffusione e per via eleZronica, in parVcolare i servizi di cui all’allegato II  della direWva 2006/112/CE, siano autorizzaV, per le esigenze di questo Vpo di  operazione, a oGenere conferma per via eleGronica della validità del numero  d’iden7ficazione IVA di una data persona nonché del nome e dell’indirizzo  corrisponden7. ….  2. Ciascuno Stato membro fornisce con mezzi eleZronici la conferma del nome e  dell’indirizzo della persona alla quale è stato aZribuito il numero di idenVficazione  IVA in conformità della sua normaVva in materia di protezione dei daV.  La norma sopra riportata dovrebbe avere effeZo a parVre dal 1° gennaio 2012 (così dispone l’arVcolo 62 del Regolamento).  NOTA BENE: Alcuni StaV membri (ad esempio: Austria, Bulgaria, Repubblica Ceca, Regno Unito, Slovenia), al 31 dicembre 2011,  erano già in linea con quanto previsto dall’arVcolo 31 sopra citato.  L’ITALIA, a parVre dal 1° gennaio 2012,  si è adeguata a quanto previsto dal Regolamento.  

56 

BANCA DATI VIES – INTRASTAT  Regolamento UE n. 904/2010 

rela7vo alla cooperazione amministra7va e alla loGa contro la frode in materia d’imposta sul valore aggiunto  

57 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Prova dell’avvenuto arrivo della merce nel Paese estero 

Con la Risoluzione  n. 345/E del 28 novembre 2007, l’Agenzia delle Entrate aveva accolto la proposta dal  contribuente:   “ L'istante riVene  che  al  fine  di dimostrare l'avvenuta spedizione di merci in  altro  Paese  comunitario  occorra conservare per il periodo previsto dalle disposizioni vigenV:                                                     •   la  faZura  di  vendita  all'acquirente  comunitario, emessa ai sensi del citato art. 41 del D.L. n. 331  del 1993;                              •  gli  elenchi  riepilogaVvi  relaVvi  alle  cessioni intracomunitarie  effeZuate;                                                               •  un  documento  di  trasporto "CMR" firmato dal trasportatore per presa   in carico della merce e dal  desVnatario per ricevuta;                   •  la rimessa bancaria dell'acquirente relaVva al pagamento della merce.”.  Con la successiva Risoluzione n. 477/E del 15 dicembre 2008, l’Agenzia delle Entrate affermava che:  “Ai fini   della   prova   dell'avvenuta   cessione   intracomunitaria  e dell'uscita dei  beni  dal  territorio   dello Stato, la risoluzione n. 345 del 2007 ha  indicato  l'esibizione  del documento di trasporto a  Vtolo meramente esemplificaVvo.                                                                Pertanto, nei  casi  in  cui  il  cedente nazionale non abbia provveduto direZamente al  trasporto  delle   merci  e  non  sia  in  grado di esibire il predeZo documento  di  trasporto, la prova di cui sopra  potrà essere fornita con qualsiasi  altro  documento  idoneo  a  dimostrare che le merci sono state  inviate in altro Stato membro. “ 

58 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Prova dell’avvenuto arrivo della merce nel Paese estero 

hGp://www.fiscooggi.it/analisi‐e‐commen7/ar7colo/la‐prova‐della‐non‐imponibilita‐iva‐nelle‐cessioni‐intracomunitarie‐0 

59 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Prova dell’avvenuto arrivo della merce nel Paese estero  (segue documento pagina precedente) 

60 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Prova dell’avvenuto arrivo della merce nel Paese estero  (segue documento pagina precedente) 

61 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Prova dell’ arrivo della merce nel Paese estero 

Nella Risoluzione n. 19/E del 25 marzo 2013, l’Agenzia delle Entrate  afferma che:  “….la scrivente riVene che il CMR eleGronico, avente il medesimo  contenuto di quello cartaceo, cosVtuisca un mezzo di prova idoneo  a dimostrare l’uscita della merce dal territorio nazionale.  Analogamente, si concorda con la tesi dell’istante secondo cui  cosVtuisce un mezzo di prova equivalente al CMR cartaceo, un  insieme di documenV dal quale si possano ricavare le medesime  informazioni presenV nello stesso e le firme dei soggeW coinvolV  (cedente, veZore e cessionario).  Tra quesV, risulta ammissibile anche l’u7lizzo delle informazioni traGe  dal sistema informa7co del veGore, da cui risulta che la merce ha  lasciato il territorio dello Stato ed ha altresì raggiunto il territorio di  un altro Stato membro. …”. 

62 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Prova dell’arrivo della merce nel Paese estero  Le difficoltà che l’impresa italiana può incontrare nel reperire  la PROVA DI ARRIVO DELLA MERCE A DESTINO dipendono  dalle condizioni di resa della merce:  •  Vendita con trasporto principale pagato dal venditore  italiano (clausole Incoterms 2010 Gruppo C e D):  documenV di trasporto (ad esempio: CMR Vmbrata e  firmata dal desVnatario estero), faZura del veZore, etc.  •  Vendita con trasporto principale pagato dal cliente estero  (clausole Incoterms 2010 Gruppo E ed F): copia documenV  di trasporto (ad esempio: CMR Vmbrata e firmata dal  desVnatario finale), stampa dell’esito di arrivo individuato  mediante “tracking number”, dichiarazione di arrivo  Vmbrata e firmata dal desVnatario, etc.  63 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Approfondimento: PROVA CESSIONE INTRACOMUNITARIA  Prassi tedesca 

bozza (entwurf) della comunicazione prevista dall’Amministrazione tedesca 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Approfondimento: PROVA CESSIONE INTRACOMUNITARIA  Prassi tedesca  bozza (entwurf) della comunicazione prevista dall’Amministrazione tedesca 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Approfondimento: PROVA CESSIONE INTRACOMUNITARIA  Prassi polacca 

66 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Cessione intracomunitaria – aspeU opera7vi 

•  ContraGo soGostante all’operazione di cessione intracomunitaria: anche  nel caso dell’operazione in argomento il contraZo soZostante può essere  di vendita, di appalto fornitura, di permuta o di conferimento di beni in  società;  •  Luogo di passaggio della proprietà: in linea generale, i beni passano di  proprietà del cliente estero all'aZo della consegna al veZore, e quindi, in  un momento nel quale essi sono ancora presenV nell'ambito del territorio  dello Stato;   contrariamente ai rapporV con Paesi extra Ue, per i quali  l'operazione di cessione è in campo Iva se la proprietà dei beni passa  quando quesV sono ancora in Italia (arVcolo 7‐bis, Dpr n. 633/1972), nel  caso di operazioni con altri Paesi Ue, vi sono situazioni nelle quali  l'operazione è in campo Iva anche se la proprietà dei beni passa quando  quesV sono all'estero  (ad esempio: operazioni di triangolazione  comunitaria, contraU di consignment stock – call off stock con clienV  situaV in Paesi nei quali non è obbligatoria l’idenVficazione ai fini dell’Iva  da parte dell’impresa italiana “consignor”, etc.) 

67 


•  Dicitura da indicare in faGura: “Operazione non imponibile, ar7colo 41,  comma 1, leGera a), del Dl n. 331/1993”. Occorre inoltre: 

–  Indicare il numero di idenVficazione Iva del cliente estero; tale  indicazione non è prevista nel caso di vendita a distanza a favore di  consumatori finali di altro Paese Ue;  –  In caso di consegna in Paese diverso rispeZo a quello del cliente estero: specifica 

menzione;  –  Nel caso di cui all’arVcolo 40, comma 2, del Dl n. 331/1993 (operazione di  triangolazione comunitaria):   •  Indicazione del numero di parVta Iva del cliente di altro Paese Ue;  •  Sua designazione per il pagamento dell’Iva: “La Vostra impresa è designata per il pagamento dell’Iva in  ………….  in sos7tuzione della nostra impresa”; 

–   Nel caso di spostamento di beni, a propria disposizione, in  altro Paese Ue (ad esempio: invio di beni a magazzino di consegna  dell’impresa italiana in altro Paese Ue): indicazione del numero di posizione  Iva nell’altro Paese Ue; 

68 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE 

Momento di effeGuazione dell’operazione di cessione intracomunitaria di beni 

L’ar7colo 39 del Dl n. 331/1993 afferma che:  “1. Le cessioni intracomunitarie e gli acquis7 intracomunitari di beni si considerano  effeGua7 all'aGo dell'inizio del trasporto o della spedizione al cessionario o a terzi per  suo conto, rispeUvamente, dal territorio dello Stato o dal territorio dello Stato  membro di provenienza. TuZavia se gli effeW traslaVvi o cosVtuVvi si producono in un  momento successivo alla consegna, le operazioni si considerano effeZuate nel  momento in cui si producono tali effeW e comunque dopo il decorso di un anno dalla  consegna. ParimenV nel caso di beni trasferiV in dipendenza di contraW esVmatori e  simili, l'operazione si considera effeZuata all'aZo della loro rivendita a terzi o del  prelievo da parte del ricevente ovvero, se i beni non sono resVtuiV anteriormente, alla  scadenza del termine paZuito dalle parV e in ogni caso dopo il decorso di un anno dal  ricevimento. Le disposizioni di cui al secondo e al terzo periodo operano a condizione  che siano osservaV gli adempimenV di cui all'arVcolo 50, comma 5.   2. Se anteriormente al verificarsi dell'evento indicato nel comma 1 e' stata emessa la  faZura relaVva ad un'operazione intracomunitaria la medesima si considera effeZuata,  limitatamente all'importo faZurato, alla data della faZura.   3. Le cessioni ed i trasferimen7 di beni, di cui all'ar7colo 41, comma 1, leGera a), e comma  2, leGere b) e c), e gli acquis7 intracomunitari di cui all'ar7colo 38, commi 2 e 3, se  effeGua7 in modo con7nua7vo nell'arco di un periodo superiore ad un mese solare, si  considerano effeGua7 al termine di ciascun mese.”.  69 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Termini di faGurazione e di registrazione  TERMINE DI EMISSIONE FATTURA DI CESSIONE  L’ar7colo 46 del Dl n. 331/1993 afferma che:  “2. Per le cessioni intracomunitarie di cui all'ar7colo 41, e' emessa faGura a  norma dell'ar7colo 21 del decreto del Presidente della Repubblica 26  oGobre 1972, n. 633, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di  effeGuazione dell'operazione, con l'indicazione, in luogo dell'ammontare  dell'imposta, che si traGa di operazione non imponibile e con l'eventuale  specificazione della rela7va norma comunitaria o nazionale.   TERMINE DI REGISTRAZIONE DELLA FATTURA DI CESSIONE  L’arVcolo 47 del Dl n. 331/1993 afferma che:”  “ Le faGure rela7ve alle cessioni intracomunitarie di cui all'ar7colo 46,  comma 2, sono annotate dis7ntamente nel registro di cui all'ar7colo 23  del decreto del Presidente della Repubblica 26 oGobre 1972, n. 633,  secondo l'ordine della numerazione ed entro il termine di emissione, con  riferimento al mese di effeGuazione dell'operazione.”  70 


•  Esenzione della faGura dall’imposta di bollo: L’arVcolo 66, comma 5, del  Dl n. 331/1993, afferma che: “La disciplina prevista agli effeW dell’imposta  di bollo per le faZure e gli altri  documenV relaVvi alle operazioni di  importazione ed esportazione si applica  anche alle faZure ed agli altri  documenV relaVvi alle operazioni   intracomunitarie”.  •  Operazioni in valuta estera: l’ar7colo 13, comma 4, del Dpr n. 633/1972  afferma che: “Ai fini della determinazione della base imponibile i  corrispeWvi dovuV e le spese e gli oneri sostenuV in valuta estera sono  computaV secondo il cambio del giorno in cui è stata effeZuata  l’operazione e, in mancanza, secondo il cambio del giorno antecedente più  prossimo”. In presenza di contraZo in valuta diversa dall’euro, l’impresa  italiana ha l’obbligo di indicare in faZura anche l’importo in euro.  •  Possibilità di predisposizione della faGura in lingua straniera: l’arVcolo  21, comma 3, del Dpr n. 633/1972, afferma che: “Le faZure redaZe in  lingua straniera sono tradoZe in lingua nazionale, a fini di controllo, a  richiesta dell'amministrazione finanziaria”.  

71 


NO obbligo di faGurazione degli accon7: a parVre dal 1° gennaio 2013 viene  stabilito che il pagamento / incasso an7cipato totale o parziale del prezzo (ad  esempio: acconto) NON cos7tuisce più momento di effeGuazione dell’operazione;  di conseguenza NON comporta più l’obbligo emeZere faZura; resta, invece, la  possibilità di emissione anVcipata della faZura, in via volontaria.   Ove l’impresa italiana, per ragioni gesVonali, a fronte del ricevimento di un acconto  decida comunque di emeZere faZura, viene adoZata la seguente procedura:  • 

–  al momento dell’incasso di ciascun acconto viene emessa, e successivamente registrata, la  relaVva faZura, con l'indicazione che si traZa di operazione non imponibile a norma  dell'arVcolo 41, comma 1, leZera a), del Dl n. 331/1993;  –  al momento della consegna o spedizione dei beni cui si riferiscono tali acconV, deve essere  emessa la faZura relaVva alla cessione, anch'essa non assoggeZata a Iva (operazione non  imponibile a norma dell'arVcolo 41, comma 1, leZera a), del Dl n. 331/1993) , recante  l'indicazione del prezzo complessivo faZurato, nonché gli estremi, anche di registrazione, di  tuZe le faZure già emesse in relazione al pagamento degli acconV.  Quest'ulVma faZura ha  valore riepilogaVvo e va registrata ai sensi  dell'arVcolo 23 con l'annotazione del solo prezzo di  cessione eventualmente non compreso negli acconV medesimi.  In caso di faZura a saldo zero,  ne deve essere data specifica indicazione in sede di registrazione sul registro Iva delle faZure  emesse (ad esempio: mediante l’adozione di un  apposito codice). Cfr. la Risoluzione del  07/09/1998 n. 125. 

72 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Cessione intracomunitaria – aspeU opera7vi  • 

Tempo di possibile permanenza dei beni in Italia una volta ceduta la proprietà  degli stessi: non è previsto un limite temporale; è prudente aZenersi alla regola del  tempo tecnico necessario per organizzare il trasporto; 

Sul punto la Corte di Gius7zia Ue, sentenza 18 novembre 2010, causa C‐84/09, punto  33, afferma che:  “… la qualificazione di un’operazione quale cessione o acquisto intracomunitario non  può dipendere dall’osservanza di un termine preciso entro il quale dovrebbe avere  inizio o concludersi il trasporto del bene ceduto o acquisito. TuZavia, affinché  possa operarsi una simile qualificazione e possa determinarsi il luogo di acquisto,  occorre stabilire un nesso temporale e sostanziale tra la cessione del bene di cui  traZasi e il trasporto dello stesso nonché una conVnuità nello svolgimento  dell’operazione.”.  Il problema era sorto con riguardo al Regno Unito la cui normaVva “… prevede un  termine preciso, ossia due mesi, entro il quale il bene in quesVone deve essere  trasportato al di fuori del territorio nazionale perché le autorità di deZo Stato  membro si astengano dal percepire l’IVA.”.    73 

OPERARE CON ALTRI PAESI UE  Cessione intracomunitaria – aspeU opera7vi  ELENCHI RIEPILOGATIVI ‐ INTRASTAT  Con l’abolizione delle fron7ere doganali tra i singoli Paesi UE e la creazione del “mercato unico  comunitario”, a parVre dal 1° gennaio 1993, è comunque conVnuato ad essere necessario da parte  degli StaV dei Paesi membri:  •  sorvegliare il rispeZo delle regole concernenV l’imposta sul valore aggiunto;  •  raccogliere i daV staVsVci del commercio tra i singoli Paesi membri.  Per rispondere alle suddeZe esigenze, gli operatori dei singoli Paesi membri devono informare le  rispeWve Autorità circa le operazioni intracomunitarie  dai medesimi poste in essere.  Gli operatori economici della gran parte dei Paesi Ue, in relazione  alle operazioni intracomunitarie, a  differenza, ad esempio,  di quelli italiani e francesi, presentano due disVnte segnalazioni:  •  una segnalazione a valenza fiscale: i "RecapitulaVve Statements" ("ESL ‐ EC Sales LisVngs"), per  comunicare le cessioni intracomunitarie di beni e, in alcuni Paesi, gli acquisV intracomunitari di beni  ("Statements of acquisiVons” o EPL “EC Purchase LisVngs”).  •  una segnalazione a valenza sta7s7ca: i modelli Intrastat, per comunicare le spedizioni e gli arrivi di  beni, in ambito comunitario.  A parVre dal 1° gennaio 2011 gli obblighi di segnalazione sono staV estesi ai servizi generici resi e, in  alcuni Paesi Ue, ai servizi generici acquistaV. 

74 

ELENCHI CESSIONI / ACQUISTI DI BENI (“LISTINGS”)   E SEGNALAZIONI STATISTICHE (INTRASTAT)   Elaborazione informazioni contenute nelle pubblicazioni:   IBFD ‐ EU VAT COMPASS 2012/2013  DeloiZe ‐ Quick reference to European Vat Compliance ‐ edizione 2012 

75 

ELENCHI CESSIONI / ACQUISTI DI BENI (“LISTINGS”)   E SEGNALAZIONI STATISTICHE (INTRASTAT) 

 Elaborazione informazioni contenute nelle pubblicazioni:   IBFD ‐ EU VAT COMPASS 2012/2013  DeloiZe ‐ Quick reference to European Vat Compliance ‐ edizione 2012 

76 

ELENCHI CESSIONI / ACQUISTI DI BENI (“LISTINGS”)   E SEGNALAZIONI STATISTICHE (INTRASTAT) 

 Elaborazione informazioni contenute nelle pubblicazioni:   IBFD ‐ EU VAT COMPASS 2012/2013  DeloiZe ‐ Quick reference to European Vat Compliance ‐ edizione 2012 

77 


Rappor7 con clien7 di Paesi Black List: obbligo di segnalazione in via telemaVca  delle operazioni effeZuate nei confronV di operatori economici di tali Paesi (si  traZa dei Paesi indicataV nei decreV del Ministro delle Finanze 4 maggio 1999 e 21  novembre 2001) di importo superiore a 500 euro.  Riguardo al presente adempimento, in tema di cessioni intracomunitarie, sono da  segnalare:  •  Le operazioni di cessione intracomunitaria poste in essere nei confronV di clienV  lussemburghesi, del Principato di Monaco e dell’Isola di Man, con invio dei beni nei  rispeWvi Paesi o con invio dei beni in altro Paese Ue;  •  Le operazioni di cessione intracomunitaria poste in essere nei confronV delle  posizioni Iva comunitarie di clienV di Paesi Black List o di stabili organizzazioni in  Paesi non Black List di clienV di tali Paesi Black List.  • 

• 

Elenchi clien7 (cd. “spesometro”): le operazioni di cessione intracomunitaria  arVcolo 41 del Dl n. 331/1993 sono esonerate dalla segnalazione; occorre  segnalare le operazione arVcolo 58 del Dl n. 331/1993 (primo cedente di  operazione triangolare). 

78 


APPROFONDIMENTI E  OPERAZIONI SPECIFICHE 

79 

CESSIONI DI BENI  FATTURAZIONE ATTIVA  FaGurazione stampi e aGrezzature  Nel  caso  di  impresa  italiana  fornitrice,  è  possibile  trovarsi  di  fronte  ad  una  delle  seguenV situazioni:  • L’impresa  italiana  realizza  lo  stampo  e  lo  invia  all’estero:  si  traZa  di  una  normale  operazione di cessione all’esportazione o di cessione intracomunitaria;  • L’impresa  italiana  realizza  lo  stampo,  lo  faGura  al  cliente  estero  e  lo  consegna  ad  altra impresa italiana la quale lo uVlizzerà per fabbricare i prodoW a favore del cliente  estero: per l’impresa italiana fornitrice dello stampo si traZa di una ordinaria cessione  interna all’Italia da assoggeZare a Iva;  • L’impresa italiana è legata al cliente estero da un unico contraGo d’appalto stampo +  prodoU da realizzare con lo stampo ceduto al cliente estero e tenuto in presVto d’uso  presso  l’impresa  italiana:  in  presenza  di  unico  contraZo  anche  la  faZura  relaVva  allo  cessione dello stampo può essere emessa senza applicazione dell’Iva (arVcolo 8/1/a o  arVcolo 41/1/a);  • L’impresa  italiana  realizza  lo  stampo  necessario  per  fabbricare  i  prodoU  e  riceve  una  compartecipazione  al  costo  dello  stampo  restando  proprietaria  dello  stesso  (in  praVca,  il  cliente  estero,  in  base  a  specifica  previsione  contraZuale,  corrisponde  al  produZore italiano una somma di denaro a fronte del costo da quest’ulVmo sostenuto  per realizzare lo stampo): in base a quanto previsto dalla Circolare n. 43/E del 6 agosto  2010, la faZura relaVva all’addebito della compartecipazione è da emeZere senza Iva  (arVcolo 7‐ter/1/a) traZandosi di servizio generico.  80 

STAMPI E ATTREZZATURE  IMPRESA ITALIANA FORNITRICE 

IN  PRESENZA  DI  UNICO  CONTRATTO  D’APPALTO  STAMPI  /  ATTREZZATURE  +  PRODOTTI,  CON  PASSAGGIO  DI  PROPRIETA’  DEGLI  STESSI,  DETENUTI  IN  ITALIA  IN  PRESTITO  D’USO  PER  FABBRICARE I PRODOTTI:  • In  ambito  Ue:  gli  stampi  /  aZrezzature  vengono  faZuraV  in  arVcolo  41/1/a  +  presentazione  Intra  fiscale  +  inserimento  del  loro  corrispeWvo  nel  valore  staVsVco  dei  prodoW,  in  unica  soluzione o con “spalmatura” + annotazione su registro arVcolo  50, comma 5, del Dl n. 331/1993;  • Nei  rappor7  con  Paesi  extra  Ue:  gli  stampi/aZrezzature   vengono  faZuraV  in  arVcolo  8/1/a,  con  inserimento  del  loro  corrispeWvo in bolleZa di esportazione, in unica soluzione o con  “spalmatura” + annotazione su registro di carico / scarico arVcolo  39 del Dpr n. 633/1972;  81 

STAMPI E ATTREZZATURE  IMPRESA ITALIANA FORNITRICE 

IN PRESENZA DI DUE CONTRATTI DISTINTI:  •   UNO  PER  LA  FORNITURA  DEGLI  STAMPI  /  ATTREZZATURE  +  PRODOTTI,  CON  PASSAGGIO  DI  PROPRIETA’  DEGLI  STESSI,  DETENUTI  IN  ITALIA  IN  PRESTITO  D’USO  PER  FABBRICARE  I  PRODOTTI;  •  UNO PER I PRODOTTI DA INVIARE ALL’ESTERO,  si hanno le seguenV conseguenze:  •  la faZura relaVva agli stampi / aZrezzature deve essere emessa  con Iva;  •    le  faZure  relaVve  ai  prodoW  vengono  emesse  senza  applicazione dell’Iva (operazione non imponibile arVcolo 8/1/a o  41/1/a, a secondo del luogo di invio dei prodoW). 

82 

STAMPI E ATTREZZATURE  IMPRESA ITALIANA FORNITRICE  Implicazioni operaMve della Circolare n. 43/E del 6 agosto 2010   NEL  CASO  DI  COMPARTECIPAZIONE  AL  COSTO  STAMPI  /  ATTREZZATURE (“CONTRIBUTO IN CONTO STAMPI / ATTREZZATURE”):  •  emissione faZura per la compartecipazione: 

–  In ambito Ue: “operazione non soggeZa a Iva, arVcolo 7‐ter, comma 1,  leZera a), del Dpr n. 633/1972 – inversione contabile” + Intra servizi;  –  Nei  rapporV  con  Paesi  extra  Ue:  operazione  non  soggeZa,  arVcolo  7‐ ter, comma 1, leZera a), del Dpr n. 633/1972;  Autorevole  doGrina  (ad  esempio:  Renato  Portale,  Imposta  sul  valore  aggiunto, Il Sole 24 Ore, Milano, 2013, p. 1940) conVnua a sostenere la  tesi  della  prestazione  accessoria  alla  fornitura  dei  beni  (cfr.  pagina  successiva). 

• le  faZure  relaVve  ai  prodoW  vengono  emesse  senza  applicazione dell’Iva (operazione non imponibile arVcolo 8/1/a o  41/1/a, a secondo del luogo di invio dei prodoW).  83 

OPERARE CON L’ESTERO  Note di variazione  VARIAZIONI IN AUMENTO: SONO OBBLIGATORIE  L’arVcolo 26, primo comma, del Dpr n. 633/1972 afferma che:“Le  disposizioni degli  arVcoli 21 e  seguenV  devono  essere  osservate, in relazione   al   maggiore   ammontare,   tuZe le volte che  successivamente all'emissione della  faZura o alla registrazione di cui agli arVcoli 23 e 24  l'ammontare imponibile  di un'operazione o quello della rela7va imposta viene ad aumentare   per qualsiasi moVvo, compresa la reWfica di inesaZezze della faZurazione o della registrazione”.   VARIAZIONI IN DIMINUZIONE: SONO FACOLTATIVE  L’arVcolo 26, secondo, terzo e ulVmo comma, del Dpr n. 633/1972 affermano che:  “Se un'operazione per la quale sia stata emessa faZura, successivamente alla registrazione di cui agli  arVcoli 23 e 24, viene meno in tuZo o in parte, o se ne riduce l'ammontare imponibile, in  conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili …. o  in conseguenza dell'applicazione di abbuoni o sconV previsV contraZualmente, il cedente del bene  o prestatore del servizio ha diriZo di portare in detrazione ai sensi dell'art. 19 l'imposta  corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell'art. 25 ….  Le disposizioni del comma precedente non possono essere applicate dopo il decorso di un anno dalla  effeZuazione dell'operazione imponibile qualora gli evenV ivi indicaV si verifichino in dipendenza di  sopravvenuto accordo fra le parV ….  (…)  Le variazioni di cui al secondo comma …. possono essere effeZuate dal cedente o prestatore del servizio  e dal cessionario o commiZente anche mediante apposite annotazioni in reWfica rispeWvamente  sui registri di cui agli arZ. 23 e 24 e sul registro di cui all'art. 25.”.  84 

OPERARE CON L’ESTERO  Note di variazione e revisione accertamento doganale 

L’arVcolo 7, comma 5, del D.Lgs. n. 471/1997,  afferma che:   "Chi, nelle faGure o nelle dichiarazioni in dogana rela7ve a cessioni all'esportazione, indica 

quan7tà, qualità o corrispeUvi diversi da quelli reali, è punito con la sanzione  amministra7va dal cento al duecento per cento dell'imposta che sarebbe dovuta se i beni  presenta7 in dogana fossero sta7 cedu7 nel territorio dello Stato, calcolata sulle differenze  dei corrispeUvi o dei valori normali dei beni. La sanzione non si applica per le differenze  quan7ta7ve non superiori al cinque per cento.".  

Occorre tuZavia tenere presenV le disposizioni dell’arVcolo 20, comma 4, della legge n. 449 del 27 dicembre 1997, il quale afferma  che:      “Non si applicano sanzioni amministra7ve in tuU i casi in cui il dichiarante ai sensi dell’ar7colo 4 del regolamento (CEE) n.  2913/92 del Consiglio, del 12 oGobre 1992, chiede spontaneamente la revisione dell’accertamento di cui all’ar7colo 11 del  decreto legisla7vo 8 novembre 1990, n. 374..”  Si ricorda che l’arVcolo 11, comma 1, del D.Lgs. n. 374/1990, prevede che:  “La revisione è eseguita d’ufficio, ovvero quando l’operatore interessato ne abbia faGa richiesta con istanza presentata, a pena  di decadenza, entro il termine di tre anni dalla data in cui l’accertamento è divenuto defini7vo”.  L’arVcolo del Regolamento 2913/1972 CDC, al comma 1, prevede che:  “Dopo aver concesso lo svincolo delle merci, l’Autorità doganale può procedere alla revisione della dichiarazione, d’ufficio o su  richiesta del dichiarante”.  Alla luce di quanto sopra è possibile affermare che le sanzioni di cui all’arVcolo 7, comma 5, del D.Lgs. n. 471/1997, non si  applicano nel caso in cui l’operatore, entro il termine di tre anni dall’operazione di esportazione, abbia presentato istanza di  revisione dell’accertamento doganale. 

85 

OPERARE CON L’ESTERO  Note di variazione e operazioni intracomunitarie 

Note di variazione in aumento:  Le note di variazione in aumento relaVve alle cessioni intracomunitarie di beni sono obbligatorie   Vengono emesse in regime di non imponibilità ai sensi dell’arVcolo 41, comma 1, leZera a), del Dl n.  331/1993;  Comportano necessariamente la presentazione del modello Intra 1‐ter.  Note di variazione in diminuzione:  Le note di variazione in diminuzione  relaVve alle cessioni intracomunitarie di beni sono facoltaVve.  Vengono emesse in regime di non imponibilità ai sensi dell'arVcolo 41, comma 1, leZera a), DL n.  331/1993.  Ai fini Intrastat, occorre disVnguere tra due situazioni:  •  se l'impresa italiana emeZe nota credito rilevante ai fini IVA:  allora essa deve espletare anche gli  adempimenV ai fini Intrastat;  •  se l'impresa italiana non emeZe nota credito rilevante ai fini IVA (e non modifica comunque le  annotazioni eseguite sul registro IVA all'aZo dell'annotazione della faZura di cessione): allora essa  non è tenuta a espletare gli adempimenV Intrastat, salvo nel caso di reso di merci, nella quale  ipotesi occorre comunque presentare il Modello Intrastat ai soli fini staVsVci. 

86 

OPERARE CON L’ESTERO  Cessioni gratuite – norma7va Iva di base 

Ar7colo 13 ‐ Base imponibile        1. La base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi e' cosVtuita dall'ammontare complessivo dei corrispeWvi  dovuV al cedente o prestatore secondo le condizioni contraZuali, compresi gli oneri e le spese inerenV all'esecuzione e i  debiV o altri oneri verso terzi accollaV al cessionario o al commiZente, aumentato delle integrazioni direZamente connesse  con i corrispeWvi dovuV da altri soggeW.  2. Agli effeW del comma 1 i corrispeWvi sono cosVtuiV:  (....)  c) per le cessioni indicate ai numeri 4), .... del secondo comma dell'arVcolo 2, dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di  costo dei beni o di beni simili, determina7 nel momento in cui si effeGuano tali operazioni;  (....)  Ar7colo 2 ‐ Cessioni di beni  CosVtuiscono cessioni di beni gli  aW  a  Vtolo  oneroso  che  importano  trasferimento   della  proprietà   ovvero  cosVtuzione  o   trasferimento  di  diriW reali di godimento su beni di ogni genere.      CosVtuiscono inoltre cessioni di beni:     (.....)  4) le   cessioni gratuite di beni ad esclusione di quelli la cui produzione o  il cui   commercio non rientra nell'aWvità propria  dell'impresa se di costo  unitario non   superiore  a lire cinquantamila (25,82 euro) e di quelli per i quali non sia  stata  operata,   all'aZo   dell'acquisto   o dell'importazione, la detrazione  dell'imposta a   norma  dell'arVcolo 19, anche se per  effeZo dell'opzione di  cui all'arVcolo 36‐bis;(....)" .  Ar7colo 19 bis .1 ‐ Esclusione o riduzione della detrazione per alcuni beni e servizi  1. In deroga alle disposizioni di cui all'arVcolo 19:  (....)  h) non   e'   ammessa  in  detrazione  l'imposta  relaVva  alle  spese  di  rappresentanza, come  definite  ai  fini  delle  imposte  sul   reddito, tranne  quelle sostenute  per  l'acquisto  di  beni  di costo unitario non superiore a  lire cinquantamila (25,82 euro); (....)".  

87 

OPERARE CON L’ESTERO  Cessioni gratuite con Paesi extra Ue  Occorre disVnguere da tre gruppi  di operazioni: 

1° gruppo:  •  •  •  • 

cessione di campioni gratuiV di modico valore appositamente contrassegnaV (arVcolo 2, terzo  comma, leZera d), Dpr n. 633/1972 (Cfr. Risoluzione 3 aprile 2003, n. 83/E);  cessioni a Vtolo di sconto, premio o abbuono in conformità alle originarie condizioni contraZuali  (arVcolo 15, primo comma, n. 2, Dpr n. 633/1972);  cessioni gratuite per obblighi di garanzia (RM n. 345753 del 27 febbraio 1984);  sosVtuzioni gratuite di prodoW non conformi all’ordine del cliente (prodoW difeZosi); 

RelaVvamente alle operazioni in argomento si osserva che:  •  l’Iva subita sull’acquisto dei beni ceduV gratuitamente o sulle spese necessarie per produrli, è  detraibile;  •  l’operazione di cessione gratuita è fuori campo Iva;  •  ai fini doganali è sufficiente redigere una lista valorizzata o una faZura pro‐forma, con indicazione  del costo  dei beni ceduV (arVcolo 13, comma 2, leZera c, Dpr n. 633/1972);  •  È comunque consigliabile tenere agli aW la prova dell’avvenuta esportazione.   

88 

OPERARE CON L’ESTERO  campioni gratui7   Risoluzione del 03/04/2003 n. 83 ‐ Agenzia delle Entrate ‐ Direzione  Centrale Norma7va e Contenzioso   Istanza di interpello ‐ ArVcolo 2, comma 3, leZera d), del DPR 26  oZobre 1972, n. 633 ‐ Esclusione ai fini Iva delle operazioni di  cessione di campioni gratuiV ‐ X spa.  Sintesi: La risoluzione, rispondendo ad un'istanza d'interpello  formulata ai sensi dell'art.11 della legge 27 luglio 2000, n. 212,  precisa che le cessioni di campioni gratuiV cosVtuiscono operazioni  esenV, ai fini IVA, ai sensi dell'art. 2, comma 3, leZ. d), del DPR n.  633/1972 qualora i prodoW ceduV presenVno congiuntamente le  seguenV caraZerisVche: ‐ siano gratuiV; ‐ siano appositamente  contrassegnaV in modo indelebile; ‐ siano di modico valore.  L'Agenzia chiarisce, inoltre, che la presenza di un intermediario, a  cui sono ceduV gratuitamente più beni, non fa venir meno la  condizione di esenzione ai fini IVA.   89 

OPERARE CON L’ESTERO  campioni gratui7   Testo:  Con istanza di interpello presentata ai sensi dell'art. 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212,  alla Direzione regionale il 18 giugno scorso, la X spa ha esposto il seguente quesito,  volto a conoscere se alcune cessioni di campioni gratuiV cosVtuiscono operazioni  escluse ai fini Iva.   QUESITO  

La X spa esercita l'aWvità di distribuzione in Italia di prodoW medicali (ausili, protesi, cateteri ed  arVcoli simili desVnaV all'impiego da parte di persone soggeZe a terapie post operatorie o  sofferenV di menomazioni funzionali transitorie o permanenV). La società istante effeZua  cessioni gratuite dei prodoW commercializzaV ad un cliente distributore all'ingrosso, il quale  partecipa a gare bandite da enV pubblici, ospedali ed ASL. Il cliente distributore fornisce  all'ente i prodoW della X per l'esperimento di prove e verifiche tecniche finalizzate  all'aggiudicazione della relaVva fornitura.   I prodoU cedu7 da X sono di valore unitario modesto, mentre il valore complessivo del loGo  intero non e' marginale e si aGesta intorno ai 10‐20 mila euro.   Essi sono altresì dotaV di contrassegno che ne individua, in maniera indelebile, la natura di  campione gratuito non desVnato alla rivendita. Viene chiesto se le cessioni gratuite in  quesVone possano essere annoverate tra le "cessioni di campioni gratuiV di modico valore  appositamente contrassegnaV" di cui all'art. 2, comma 3, leZera d), del decreto del  Presidente della Repubblica 26 oZobre 1972, n. 633, con la conseguente esclusione ai fini IVA  dell'operazione.  90 

OPERARE CON L’ESTERO  campioni gratui7   SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE   La società istante riVene che la cessione gratuita dei propri prodoW al cliente  distributore sia funzionale all'espansione delle proprie vendite e sia effeZuata  senza alcun intento di liberalità o di donazione, ma unicamente a fini commerciali.  La circostanza che il loZo intero (oggeZo di consegna, a Vtolo di campionatura, al  cliente distributore) assuma valori non marginali e' una conseguenza di quanto  richiesto dal bando di aggiudicazione della fornitura, che non modifica, tuZavia, la  funzione, la natura ed il valore (modesto) dei beni singolarmente consideraV.  Condizione necessaria per partecipare alla gara, infaW, per espressa previsione  contenuta nei bandi di aggiudicazione, e' che i partecipanV forniscano all'ente  banditore una determinata quanVtà di campionature dei prodoW oggeZo della  gara, senza ricevere, a fronte di tale consegna, alcun corrispeWvo. L'uso esclusivo  dei prodoW nell'ambito della gara pubblica e' assicurato da un'apposita  dichiarazione del cliente distributore, dall'impossibilita' tecnica di un riuVlizzo  dell'aggiudicante a seguito delle prove tecniche e dalle prescrizioni del bando. Ne  consegue che la cessione di tali prodoW, appositamente contrassegnaV, e' da  escludere, a parere dell'istante, dal campo di applicazione dell'Iva ai sensi dell'art.  2, comma 3, leZera d), del DPR n. 633 del 1972. 

91 

OPERARE CON L’ESTERO  campioni gratui7   PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE   Le cessioni gratuite di beni la cui produzione o il cui commercio rientra nell'aWvità  propria dell'impresa sono operazioni imponibili ai fini Iva, ai sensi dell'art. 2,  comma 2, n. 4, del DPR n. 633 del 1972. Il successivo comma 3 dello stesso arVcolo  prevede una deroga alla generale regola dell'imponibilità per le "cessioni di  campioni gratuiV di modico valore appositamente contrassegnaV".   Per rientrare in questa eccezione e' necessario, quindi, che si verifichino le seguen7  condizioni, richieste congiuntamente:   1)  deve traZarsi di campioni gratuiV;   2)   i beni devono essere appositamente contrassegnaV;   3)   i campioni devono essere di modico valore.   Rela7vamente al primo requisito, l'esclusione in quesVone si applica alle cessioni di  prodoW oggeZo dell'aWvità propria dell'impresa, ceduV gratuitamente per  promuovere il bene, al fine di migliorarne la conoscenza e la diffusione presso gli  uVlizzatori, aZuali e potenziali. Nel caso di specie, tale condizione e' soddisfaZa,  traZandosi di cessione senza corrispeWvo di prodoW medicali che la società  istante isVtuzionalmente provvede a distribuire in Italia. 

92 

OPERARE CON L’ESTERO  campioni gratui7   Per quanto riguarda il secondo requisito, i campioni gratuiV devono essere  contrassegnaV in maniera indelebile (e non, ad esempio, da una semplice  eVcheZa autoadesiva), sia per evitare che i beni in quesVone possano  formare successivamente oggeZo di commercializzazione, sia per impedire  che si possano verificare manovre distorsive della concorrenza.   Il contrassegno può essere apposto mediante lacerazione, perforazione,  marcatura indelebile e visibile o qualsiasi altro procedimento idoneo,  senza che tale operazione possa avere l'effeZo di privare gli arVcoli  medesimi della qualità di campioni (cfr. risoluzione ministeriale 3 aprile  1973, n. 523146, risoluzione ministeriale 19 novembre 1973, n. 503097,  risoluzione ministeriale 7 febbraio 1991, n. 430047, telegramma della  Direzione Generale delle Dogane 12 novembre 1991, n. 3278/9516/IX).  Con l'apposizione sui beni ceduV gratuitamente, nei modi appena descriW,  di idoneo contrassegno, la società istante soddisfa la seconda condizione.  93 

OPERARE CON L’ESTERO  campioni gratui7   Rela7vamente al terzo ed ul7mo requisito, non vi e' una disposizione normaVva che  definisce il conceZo di "modico valore". Con la risoluzione ministeriale 30 luglio  1991, n. 430288, e' stato precisato che, nella praVca applicazione, deve farsi  riferimento agli usi commerciali, restando in ogni caso esclusi dall'agevolazione i  beni di valore significaVvo. I campioni non devono essere necessariamente beni di  dimensioni o di valore inferiori ai beni commercializzaV dall'impresa, ma possono  essere anche degli esemplari di deW beni (cfr. risoluzione ministeriale 23 aprile  1980, n. 381445, e risoluzione ministeriale 20 novembre 1980, n. 360021). Nel  caso di specie i prodoW ceduV gratuitamente dalla società istante sono di valore  unitario modesto. In ogni gara e' prevista la presentazione di due esemplari del  bene e si riVene che la presenza dell'intermediario, cui sono ceduV gratuitamente  piu' beni, non faccia venir meno la condizione di non imponibilità.  Conseguentemente, appare condivisibile la soluzione interpretaVva prospeZata dal  contribuente e le operazioni in quesVone non sono da considerare cessioni di beni,  ai sensi dell'art. 2, comma 3, leZera d), del DPR n. 633 del 1972. La risposta di cui  alla presente risoluzione, sollecitata con istanza di interpello presentata alla  Direzione regionale, viene resa dalla scrivente ai sensi dell'art. 4, comma 1, ulVmo  periodo, del d.m. 26 aprile 2001, n. 209. 

94 

OPERARE CON L’ESTERO  Cessioni gratuite con Paesi extra Ue  2° gruppo: cessioni gratuita di beni NON rientranV nell’aWvità propria  dell’impresa:  –  beni di costo unitario NON superiore a 25,82 euro: 

                   Iva detraibile sull’acquisto o sulle spese di fabbricazione                     cessione fuori campo Iva (arVcolo 2, secondo comma, n. 4), del Dpr n. 633/1972) 

–  beni di costo unitario superiore a 25,82 euro (ai fini Iva: SPESE DI  RAPPRESENTANZA):        Iva indetraibile sull’acquisto o sulle spese di  fabbricazione                        cessione fuori campo Iva (arVcolo 2, secondo comma, n. 4), del Dpr n. 633/1972): e ciò in quanto in relazione ai     beni in considerazione, l'Iva NON è detraibile

. 

Ai fini doganali è sufficiente redigere una lista valorizzata o una faZura pro‐ forma, con indicazione del costo dei beni  (arVcolo 13, terzo comma 2,  leZera c, Dpr n. 633/1972).  È comunque consigliabile tenere agli aW la prova dell’avvenuta esportazione.   

95 

OPERARE CON L’ESTERO  Cessioni gratuite con Paesi extra Ue  3° gruppo: cessioni gratuite di beni rientranV nell’aWvità propria dell’impresa:  Riguardo alle cessioni in argomento si osserva che:  •  esse (ai fini Iva) NON cosVtuiscono spese di rappresentanza, in quanto, in genere,  all’aZo del loro acquisto / produzione, non si conosce l’esaZa desVnazione dei  beni;  •  l’Iva sostenuta sugli acquisV dei beni in argomento o sulle spese di fabbricazione  degli stessi è detraibile;  •  la cessione viene eseguita in regime di non imponibilità ai sensi dell’ arVcolo 8,  primo comma, leZera a), Dpr n. 633/1972: emissione di faZura ordinaria o di  autofaZura (singola o globale mensile) o annotazione sul registro omaggi.  In  quesV due ulVmi casi, ai fini doganali, deve essere emessa una lista valorizzata  o  una faZura pro‐forma, con indicazione del costo dei beni ceduV (arVcolo  13,  comma 2, leZera c, Dpr n. 633/1972) dei beni ceduV.   L’impresa italiana cedente deve essere munita della prova dell’avvenuta esportazione. 

96 

OPERARE CON L’ESTERO  Cessioni gratuite con altri Paesi Ue  1° e 2° gruppo:  Valgono le seguenV regole:  •  l’operazione di cessione gratuita è fuori campo Iva;  •  è opportuno scortare l’invio con emissione di DDT con idonea causale aZa a specificare la  gratuità  dell’operazione;  •  non sono previsV obblighi ai fini Intrastat.  3° gruppo:  Valgono le seguenV regole:  •  la cessione viene eseguita con applicazione dell’Iva, da calcolare sul costo dei beni ceduV  (arVcolo 13, comma 2, leZera c, comma, Dpr n. 633/1972);  •  l’operazione può essere aZuata:  –  o emeZendo faZura ordinaria con Iva, aZuando la rivalsa della stessa (con addebito al  cliente estero solo dell’Iva e non del valore dei beni): in tale ipotesi il soggeZo estero ha la  possibilità di chiedere il rimborso dell’Iva subita in Italia adoZando la procedura di cui  all’arVcolo 38‐bis 2 del Dpr n. 633/1972;  –  o emeZendo autofaZura, singola o globale mensile, con applicazione dell’Iva;  –  o annotando l’operazione sul registro degli omaggi.  •  non sono previsV obblighi ai fini Intrastat.  97 

OPERARE CON L’ESTER0  operazioni di triangolazione interna 

L’ar7colo 8, comma 1, leGera a), del Dpr n. 633/1972 afferma che:  CosVtuiscono cessioni all'esportazione:                                        a)  Le cessioni,   anche tramite commissionari,  eseguite mediante trasporto  spedizione  di beni fuori  del territorio della Comunità economica europea, a cura    o  a   nome dei  cedenV o  dei commissionari,   anche per incarico dei propri   cessionari o   commissionari  di   quesV. I   beni  possono   essere soZoposV   per   conto  del cessionario,   ad opera  del cedente  stesso o di terzi,    a   lavorazione,     trasformazione,    montaggio,    assiemaggio   o adaZamento   ad  altri  beni. (…);  …  L’ar7colo 58 del Dl n. 331/1993, afferma che:  “1. Non sono imponibili, anche agli effeW del secondo comma dell'arVcolo 8 del  decreto del Presidente della Repubblica 26 oZobre 1972, n. 633, le cessioni di  beni, anche tramite commissionari, effeZuate nei confronV di cessionari o  commissionari di quesV se i beni sono trasportaV o spediV in altro Stato membro  a cura o a nome del cedente, anche per incarico dei propri cessionari o  commissionari di quesV. La disposizione si applica anche se i beni sono staV  soZoposV per conto del cessionario, ad opera del cedente stesso o di terzi, a  lavorazione, trasformazione, montaggio, assiemaggio o adaZamento ad altri  beni.   98 

OPERARE CON L’ESTERO  operazioni di triangolazione interna 

99 

OPERARE CON L’ESTERO  operazioni di triangolazione interna  Condizioni:  •  Il cessionario italiano (promotore dell’operazione di triangolazione) deve incaricare  il cedente italiano a inviare i beni all’estero “a cura o a nome del cedente”;  •  Il cedente italiano deve cedere i beni al proprio cliente italiano (promotore  dell’operazione di triangolazione), con una condizione di resa almeno FOB (nel  trasporto mariWmo: consegna sulla nave nel porto di partenza): cfr. sul punto la  Risoluzione n. 35 del 13 maggio 2010;  •  I beni non devono entrare nel possesso fisico del cessionario italiano (promotore  dell’operazione di triangolazione);  •  I beni devono andare all’estero a Vtolo definiVvo (e non solo per subire lavorazioni,  etc., con ritorno degli stessi in Italia);  Se le condizioni sopra indicate vengono rispeGate, allora entrambi i soggeW italiani  pongono in essere una CESSIONE NON IMPONIBILE:  •  Ai sensi dell’arVcolo 8/1/a, nel caso di invio dei beni in Paese extra Ue;  •  Ai sensi dell’arVcolo 58 (per il cedente italiano) e dell’arVcolo 41/1/a (per il  cessionario italiano – promotore dell’operazione di triangolazione), nel caso di  invio dei beni in altro Paese Ue. 

100 

OPERARE CON L’ESTERO  operazioni di triangolazione interna  Risoluzione n. 35/E del 13 maggio 2010 

Con nota n. … del … 2010, codesta Direzione Regionale ha riproposto una richiesta di parere inerente l’applicabilità del regime di  non imponibilità IVA di cui all’arVcolo 58 del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, converVto dalla legge n. 427 del 1993.  La faWspecie in esame, sulla quale l’Ordine dei DoZori CommercialisV di … ha chiesto un chiarimento, è cosVtuita da  un’operazione di triangolazione intracomunitaria nella quale una società italiana (A) cede ad un’altra società residente (B)  beni desVnaV alla successiva rivendita ad una terza società (C) residente in altro Paese dell’Unione europea.  Il quesito riguarda la correZa interpretazione della disposizione citata nella parte, in parVcolare, nella quale fa dipendere la non  imponibilità delle due faZurazioni (dalla società “A” alla società “B” e da quest’ulVma alla società “C”) dalla circostanza che i  beni siano trasportaV o spediV in altro stato membro “a cura o a nome del cedente”.   Il moVvo della richiesta risiede nel faZo che il cessionario B, sVpulando spesso convenzioni con imprese operanV nel seZore dei  trasporV intracomunitari che gli consentono di oZenere tariffe ridoZe, potrebbe occuparsi direZamente del trasporto a  condizioni più vantaggiose.  In sostanza, si chiede se sia ammissibile il traZamento di non imponibilità, anche nel caso in cui sia il promotore dell’operazione  (società “B”) a concludere il contraZo di trasporto, dando incarico al veZore di riVrare la merce presso il fornitore A e di  consegnarla al desVnatario finale C.  Il suddeZo traZamento di non imponibilità sarebbe comunque subordinato alla circostanza che fin dall’origine l’operazione e la  relaVva documentazione dimostrino la volontà del fornitore italiano (“A”) e dell’acquirente italiano (“B”) di trasportare la  merce direZamente in un altro Stato membro. Peraltro, in tale senso conforme si è espressa la Suprema Corte di Cassazione,  Sez. V, con sentenza del 4 aprile 2000 n. 4098.  In proposito si osserva che la ra#o della norma sulle triangolazioni è quella di evitare che una cessione interna fra due operatori  nazionali (nel caso in esame “A” e “B”) possa beneficiare della non imponibilità. Tale evenienza si realizzerebbe qualora i beni  transitassero materialmente dal cedente (“A”) al cessionario (“B”) in quanto quest’ulVmo ne acquisirebbe la disponibilità.  Per quanto sopra esposto, la scrivente precisa, a parziale reWfica della prassi precedente (ris. n. 115 del 2001 e ris. n. 51 del 1995)  che l’operazione potrà godere del regime di non imponibilità anche nel caso in cui il cessionario (“B”) sVpuli il contraZo su  mandato ed in nome del cedente. In questo caso, infaW, il predeZo cessionario agirebbe quale mero intermediario del  cedente (“A”) senza mai avere la disponibilità del bene, nel pieno rispeZo della ra#o delle disposizioni in materia.  Le Direzioni Regionali vigileranno affinché i principi enunciaV nella presente risoluzione vengano applicaV con uniformità. 

101 

OPERAZIONI TRIANGOLARI  due soggeU italiani un cliente estero  Giurisprudenza della Corte di Cassazione 

Corte di Cassazione, sentenza n. 4098 del 4 aprile 2000 : la Corte, nel parVcolare caso di una operazione triangolare nella  quale il trasporto non era stato pagato dal primo cedente nazionale bensı` dal cessionario residente (o promotore della  triangolazione), ha privilegiato la sostanza dell’operazione, riconoscendo regolare il comportamento delle parV. La Suprema  Corte ha ridoZo la portata dell’espressione “a cura o a nome del cedente” riferita al trasporto della merce interpretando che  tale espressione deve essere intesa nel senso che “l’operazione deve, fin dalla sua origine e nella sua rappresentazione  documentale, essere stata voluta ab origine come cessione nazionale in vista di trasporto a cessionario residente in altro  Stato membro dell’Unione Europea, nel senso che tale desVnazione sia riferibile alla comune volontà degli originari  contraenV”. Secondo tale giudicato, lo scopo della norma e` solo quello di porre un limite alle operazioni fraudolente.  Pertanto, anche qualora il trasporto venga eseguito dal promotore della triangolazione con mezzi propri (NB: è da ritenere  che con tale espressione si intenda “a proprio carico”, “a proprie spese”), se viene accertata la consegna finale del bene in un  altro Stato membro ad un cliente finale residente in tale Paese, la cessione interna non imponibile deve considerarsi regolare  se la comune volontà delle parV sin dalla origine del  contraZo era intesa a realizzare una cessione triangolare ai sensi  dell’arVcolo 58.  •  Corte di Cassazione, sentenza n. 24964 del 10 dicembre 2010 e la n. 13951 del 24 giugno 2011: hanno ribadito gli stessi  principi delineaV nella sentenza sopra indicata (cfr. A.I – Si allarga l’export senza Iva – Il Sole 24 Ore del 12 dicembre 2010, p.  35).  Sull’argomento, Cfr. altresì Paolo Massari, Non imponibili IVA le triangolazioni in caso di comune volontà originaria di trasferire il  bene al cliente estero, Corriere tributario, n. 41/2011, p. 3369 e seguenV.   Il citato autore, dopo aver evidenziato il contrasto che si è venuto a delineare tra la tesi rigorista dell’Agenzia delle Entrate  (trasporto a cura o a nome del primo cedente) e quella liberale della Cassazione (l’importante è la comune volontà originaria  di trasferire il bene ad un cliente finale estero), conclude auspicando che l’Agenzia faccia propria l’interpretazione della  Cassazione.  • 

Nell’aGesa è consigliabile essere pruden7 e adoGare la tesi restriUva dell’Agenzia delle Entrate.  102 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE COMUNITARIA 

103 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE COMUNITARIA  In base ad una prima stesura della DireUva Ue in materia, nel 1992,  IT, in funzione di chi  organizzava il trasporto dei beni all’estero,  si sarebbe trovato ad effeZuare:   •  se il trasporto era ascrivibile al rapporto FR‐IT (trasporto effeGuato da o a spese di FR  o IT): un acquisto intracomunitario nel Paese di arrivo della merce (Germania); e una  cessione interna alla Germania, da assoggeZare all’Iva tedesca; con obbligo di aprire  una posizione Iva in Germania;  •  se il trasporto era ascrivibile al rapporto IT‐DE (trasporto effeGuato da o a spese di  DE): un acquisto interno alla Francia e una cessione intracomunitaria nei confronV di  DE, con obbligo di aprire una posizione Iva in Francia;  Prima di entrare in vigore, deZa direWva è stata semplificata prevedendo che, in una  situazione del genere, il promotore dell’operazione triangolare (nel caso specifico IT)  poteva NON aprire una posizione Iva nel Paese di arrivo della merce (nel caso specifico:  Germania) o di partenza della merce (nel caso specifico: Francia) a condizione di  designare il cliente finale per il pagamento dell’imposta nel suo Paese (nel caso  specifico: designare  il cliente DE per il pagamento dell’Iva tedesca; DE deve numerare e  integrare con Iva tedesca la faZura  emessa a suo carico, senza applicazione dell’Iva, da  IT).    La norma di semplificazione è aZualmente rappresentata dall’arVcolo 141 della DireWva. 

104 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE COMUNITARIA  L’ar7colo 141 della DireUva 2006/112/CE afferma che:  “Ciascuno Stato membro prende misure parVcolari per non assoggeZare all'IVA gli  acquisV intracomunitari di beni effeZuaV nel proprio territorio, a norma  dell'arVcolo 40, qualora siano soddisfaZe le condizioni seguenV:  a) l'acquisto di beni sia effeZuato da un soggeZo passivo non stabilito nello Stato  membro in quesVone, ma idenVficato ai fini dell'IVA in un altro Stato membro;  b) l'acquisto di beni sia effeZuato ai fini di una cessione successiva di tali beni,  effeZuata nello Stato membro in quesVone dal soggeZo passivo di cui alla leZera  a);  c) i beni acquistaV in tal modo dal soggeZo passivo di cui alla leZera a) siano  direZamente spediV o trasportaV a parVre da uno Stato membro diverso da quello  all'interno del quale egli è idenVficato ai fini dell'IVA e a desVnazione della persona  nei confronV della quale egli effeZua la cessione successiva;  d) il desVnatario della cessione successiva sia un altro soggeZo passivo o un ente non  soggeZo passivo, idenVficaV ai fini dell'IVA nello Stato membro in quesVone;  e) il desVnatario di cui alla leZera d) sia stato designato, conformemente all'arVcolo  197, come debitore dell'imposta dovuta per la cessione effeZuata dal soggeZo  passivo che non è stabilito nello Stato membro in cui l'imposta è dovuta.”.  105 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE COMUNITARIA  L’operazione triangolare presuppone che il trasporto della merce venga eseguito a cura o a nome  del soggeZo che ha il possesso fisico della merce all’inizio dell’operazione di triangolazione  (nel caso specifico: FR).  L’ar7colo 138 della DireUva 2006/112/CE afferma che:  1.  Gli StaV membri esentano le cessioni di beni spediV o trasportaV, fuori del loro rispeWvo  territorio ma nella Comunità, dal venditore, dall'acquirente o per loro conto, effeZuate nei  confronV di un altro soggeZo passivo, o di un ente non soggeZo passivo, che agisce in  quanto tale in uno Stato membro diverso dallo Stato membro di partenza della spedizione  o del trasporto dei beni.  Se il venditore (FR) dovesse cedere alla condizione EXW e il suo cliente (nel caso specifico IT)  dovesse, anche lui, cedere alla condizione EXW (situazione di doppio EXW) , il soggeZo  possessore della merce dovrebbe applicare l’Iva del proprio Paese (nel caso specifico: FR  dovrebbe applicare l’Iva francese). In tale evenienza IT dovrebbe idenVficarsi ai fini Iva in  Francia, ponendo in essere:  –  un acquisto interno presso FR, con applicazione dell’Iva francese da parte di  quest’ulVmo;  –  una cessione intracomunitaria direZa nei confronV di DE. 

106 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE COMUNITARIA  Ove, invece, IT:  •  acquistasse la merce presso FR alla condizione EXW;  •  e cedesse la stessa a DE alla condizione DAP o DAT;  l’operazione di triangolazione “resterebbe in piedi” (in base a quanto  previsto dall’arVcolo 138 della direWva) a condizione che IT fornisse la  prova a FR di aver organizzato il trasporto della merce in Germania;  tale prova può essere cosVtuita dalla faZura di trasporto (emessa dal  veZore nei confronV di IT).  In entrambi i casi, ponendoci nella posizione del soggeZo che ha il  possesso fisico dei beni prima della partenza (nel disegno riportato  all'inizio della presente nota: FR), il trasporto deve essere organizzato:  •  o da lui stesso (nel nostro caso da FR), soluzione consigliata;  •  o dal promotore dell'operazione triangolare (e cioè dal cliente di FR:  nel nostro esempio IT), soluzione da verificare caso per caso.  107 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE COMUNITARIA  Ciò che NON deve assolutamente accadere è che il trasporto sia  organizzato dall'ulVmo soggeZo della catena (nel nostro esempio:  DE).  Di conseguenza è necessario che almeno uno dei due primi anelli della  catena (nel nostro esempio: FR e IT) vendano la merce con la  condizione DAP o DAT (e cioè con consegna a desVno).  NON deve accadere che entrambi cedano la merce EXW, con trasporto  organizzato dall'ulVmo soggeZo della catena (nel nostro caso DE).  Occorre comunque eseguire un esame Paese per Paese.  Un altro aspeGo da considerare è rappresentato dal faZo che la  misura di semplificazione in alcuni Paesi Ue non trova applicazione  ove il promotore dell’operazione (nel caso specifico IT) possieda una  stabile organizzazione o un semplice numero iden7fica7vo Iva nel  Paese di partenza della merce o in quello di arrivo.  108 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE COMUNITARIA  Premesso quanto sopra, tornando all’operazione come sopra rappresentata, l’impresa  italiana IT: 

•  effeZua un  acquisto intracomunitario di beni e una cessione  intracomunitaria di beni;  •  deve numerare e integrare senza applicazione di Iva (ai sensi dell’arVcolo  40, comma 2, del Dl n. 331/1993) la faZura emessa da FR, annotando poi  la stessa sul registro faZure emesse e sul registro acquisV;  •  deve emeZere faZura in arVcolo 41, comma 1, leZera a), del Dl n.  331/1993, designando DE per il pagamento dell’imposta in Germania (  “la Vostra società è designata, in nostra sosVtuzione, per il pagamento  dell’Iva tedesca”);  •  deve presentare il Modello Intra 2‐bis e il Modello Intra 1‐bis, ai soli fini  fiscali, indicando quale natura dell’operazione il codice alfabeVco. 

109 


110 


111 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE CON INTERVENTO DI  SOGGETTI EXTRA UE 

112 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE CON INTERVENTO DI  SOGGETTI EXTRA UE  Nella situazione di cui alla pagina precedente, alla luce di quanto  previsto dall'arVcolo 17, comma 2, del Dpr n. 633/1972, l'impresa  USA, ove abbia nominato un rappresentante Iva in Italia:  •  è abilitata a u7lizzarlo in fase di acquisto : il rappresentante Iva  annota nella contabilità tenuta in nome e per conto dell'impresa  USA la faZura emessa da IT1 nei confronV di USA ‐ posizione Iva  italiana;  •  NON può u7lizzarlo in fase di cessione al fine di emeGere faGura  gravata di Iva italiana: in tale momento,  o la faZura viene emessa  direZamente da USA senza applicazione di Iva o viene emessa dal  rappresentante Iva senza applicazione dell'Iva italiana, indicando  che l'imposta è dovuta dal cessionario;  •  il cessionario IT2 deve emeZere autofaZura con Iva. 

113 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE CON INTERVENTO DI  SOGGETTI EXTRA UE 

114 

OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE CON INTERVENTO DI  SOGGETTI DI ALTRO PAESE UE 

115 

OPERARE CON L’ESTERO  OPERAZIONI DI TRIANGOLAZIONE CON INTERVENTO DI  SOGGETTI DI ALTRO PAESE UE  In alternaVva a quanto previsto nella pagina precedente, si potrebbe operare  come segue:  •  Italia 1 cede i beni a FR alla condizione “Franco deposito Iva di ….” (vale a  dire con introduzione nel deposito Iva) ed emeZe faZura non soggeZa a  Iva ai sensi dell’arVcolo 50‐bis, comma 4, leZera c), del Dl n. 331/1993;  •  FR cede i beni a Italia 2, in regime di deposito Iva, senza estrazione, ed  emeZe faZura senza applicazione dell’Iva a carico di Italia 2;  •  Italia 2, per effeZo dell’acquisto, diventa proprietaria di merce giacente in  deposito Iva; essa deve numerare e integrare la faZura estera senza  applicazione di Iva (arVcolo 50 bis, comma 4, leZera e, del Dl n. 331/1993)  e deve annotarla sul registro faZure emesse e sul registro acquisV;  •  Italia 2 estrae la merce; essa deve integrare con Iva la faZura di cui al  punto precedente ( cfr. Risoluzione n. 113/E del 22 maggio 2003, tenuto  conto della nuova formulazione dell’arVcolo 17, comma 2, del Dpr n.  633/1972). 

116 

OPERAZIONI QUADRANGOLARI 

La Circolare n. 145 del 10 giugno 1998 afferma che:  "8 ‐ OPERAZIONI QUADRANGOLARI                                                    TraZasi  delle  transazioni  c.d.  "a  catena",  a  cui   partecipano operatori in numero superiore a tre e  dislocaV in più StaV comunitari.         Al riguardo  devesi  preliminarmente  osservare  che  la  problemaVca riguardante tali operazioni ha  formato oggeZo di esame in ambito  comunitario ma, a differenza di quanto avvenuto per  le   operazioni  triangolari,  non  ha trovato soluzione per  una  serie  di  moVvazioni  legate  da  un  lato   alla territorialità dell'imposta sul valore aggiunto alla luce della VI DireWva, dall'altro  alle  difficoltà   di  controllo   e   alla   legiWmità   della compilazione degli elenchi  riepilogaVvi  delle  operazioni   intracomunitarie (Mod. INTRA) da parte  di  tuW  i  soggeW  partecipanV  alle  transazioni   economiche in discorso.                                                          Allo stato aZuale, tale Vpologia di operazioni non può godere delle semplificazioni  previste  per   l'operazione  triangolare,  ma  e'  necessaria un'interruzione dei rapporV mediante la nomina di un   rappresentante  fiscale nello Stato membro di partenza o in quello di arrivo dei beni .                 Pertanto, qualsiasi interpretazione diversa da quella indicata  e'  da considerare non legiWma.                                               Per gli aspeW operaVvi SI RINVIA alla Circolare sopra citata. 

117 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK  CALL OFF STOCK  Nella praVca degli affari hanno raggiunto un’ampia diffusione i  casi di imprese italiane che inviano beni ai propri clienV  esteri con passaggio della proprietà degli stessi all’aZo del  prelievo da parte dei clienV medesimi.  Il contraZo soZostante viene denominato contraGo di  consignment stock o contraGo di call off stock.  In base a tali contraW, i beni vengono inviaV al cliente con  effeZo traslaVvo sospeso sino all’aZo del prelievo da parte  del cliente stesso: i beni sono a disposizione del cliente  estero ricevente.  A seconda dei Paesi tali beni devono essere custodiV nei locali  del cliente o anche presso centri logisVci esterni (a spese  del cliente stesso).  118 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK  CALL OFF STOCK  Nel caso di invio merce al cliente con mantenimento  della proprietà della stessa sino all’aGo del prelievo,  secondo la terminologia uVlizzata dall’Agenzia delle  Entrate ci si trova di fronte ad un contraZo cd. di  “consignment stock”, il quale, soZo il profilo giuridico,  presenta notevoli affinità con il contraGo es7matorio  di cui all’arVcolo 1556 del codice civile.  Secondo tale norma: “Con il contraZo esVmatorio una  parte consegna una o più cose mobili all’altra e questa  si obbliga a pagare il prezzo, salvo che resVtuisca le  cose nel termine stabilito”.  119 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK  CALL OFF STOCK  Secondo l’Intrastat InformaVon Sheet “Call off stock and consignment stock” , pubblicato dalle Dogane  del Regno Unito (www.uktradeinfo.com):  • Call‐off stock  Call‐off stock is the descripVon given to the transfer of goods (by a VAT registered business) from one EU  Member State to another to create a stock of goods from which their customer can 'call‐off' (i.e.  use and pay for) the goods as and when they require them.  Call‐off goods delivered to storage faciliVes operated by the supplier, rather than the customer, should  be treated as consignment stocks (see below), unless the customer is aware of the details of  deliveries into storage. If the customer is aware of the details of deliveries into storage, the intra‐EU  movement can be treated as call‐off stock. (…)  • Consignment stock  Consignment stocks are created when a VAT registered business transfers its own goods to another EU  Member State to create a stock over which it has control and from which it makes supplies, or  supplies are made on its behalf in that Member State.  Because the business is effecVvely transferring its own goods to itself in another Member State it will be  making an acquisiVon of goods in the other Member States. The business will be liable to account  for acquisiVon tax in the other Member State and may be liable to register for VAT there. 

120 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK  CALL OFF STOCK  Secondo autorevole doZrina (Walter van der  Corput , Fabiola Annacondia – EU VAT Compass  2012/2013, IBFD, p. 509) la differenza tra i due  Vpi di contraZo, risiede nella circostanza che:  •  Il contraZo di call off stock si applica alle merci  desVnate ad essere uVlizzate dal cliente  nell’ambito del proprio processo produWvo;  •   Il contraZo di consignment stock si applica alle  merci desVnate ad essere rivendute a terzi da  parte del cliente (situazione simile al nostro  contraZo esVmatorio).  121 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK   CALL OFF STOCK  SUL PIANO PRATICO,   alla luce delle evidenziate differenze  terminologiche, in sede contraZuale, è  opportuno descrivere il comportamento  concreto (CHI FA COSA) anziché uVlizzare  locuzioni dal significato potenzialmente non  univoco per le due parV contraZuali. 

122 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK –  CALL OFF STOCK 

123 


124 


125 


126 


127 


128 


129 


130 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK  CALL OFF STOCK  AspeU procedurali – Paesi Ue SENZA obbligo di iden7ficazione si fini Iva 

La procedura è così sinteVzzabile:  •  sVpulazione di contraZo scriZo aZo a regolare l’operazione;  •  annotazione dei beni inviaV all’estero su apposito registro di  carico e scarico (arVcolo 50, comma 5, DL n. 331/1993);  •  man mano che il soggeZo estero comunica l’avvenuto prelievo  dei beni, l’impresa italiana:  –    emeZe faZura nei confronV del cliente estero in arVcolo  41, comma 1, leZera a), DL n. 331/1993;  –       annota la faZura sul registro faZure emesse;  –       scarica il registro di carico e scarico;  –      presenta, secondo le tempisVche previste, il modello  Intra 1 bis cessioni  131 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK  CALL OFF STOCK  AspeU procedurali – Paesi Ue SENZA obbligo di iden7ficazione si fini Iva 

NOTA BENE:  •  soZo il profilo della normaVva italiana, il prelievo deve avere luogo entro 365 giorni dall’invio della  merce (oppure entro il minore termine fissato in contraZo);  •  Per l’idenVficazione dei prelievi è da ritenere applicabile la regola FIFO.  •   Ove la normaVva del Paese estero preveda un termine più breve (è, ad esempio, il caso dell’Austria  e della Francia) occorre rispeZare tale minor termine.  •  Riguardo alla faZurazione:  –  – 

•  •  • 

La regola generale (arVcolo 46, comma 2, del Dl n. 331/1993) prevede che la faZura deve essere emessa  entro il giorno 15 del mese successivo; si riVene possibile tenere conto di quanto previsto dall’arVcolo 39,  ulVmo comma, stesso decreto;  Secondo quanto previsto dall’arVcolo 47 del Dl n. 331/1993 la faZura deve essere registrata con riferimento  al mese di effeZuazione dell’operazione; 

Dovrebbe ancora essere applicabile il Dm 18 novembre 1976: emissione della faZura entro il mese  successivo a quello in cui l’operazione si considera effeZuata (in praVca, emissione della faZura  entro la fine del mese successivo a quello in cui avviene il prelievo della merce).  Al termine dell’esercizio l’impresa italiana prende in carico nel bilancio la rimanenza di beni  esistente all’estero.  Tale procedura può richiedere qualche modifica / adaZamento in funzione della normaVva del  Paese estero di desVno della merce. 

132 

CONTRATTI DI CONSIGNMENT STOCK  CALL OFF STOCK  AspeU procedurali – Paesi Ue CON obbligo di iden7ficazione si fini Iva  La procedura è così sinteVzzabile:  •  sVpulazione di contraZo scriZo aZo a regolare l’operazione;  •  spostamento dei beni dalla posizione Iva italiana alla posizione Iva del Paese estero, con emissione  di faZura non imponibile arVcolo 41, comma 2, leZera c), del Dl n. 331/1993, nei confronV della  posizione Iva estera; tale spostamento deve essere aZuato in base al valore di costo dei beni  (l’arVcolo 76, della DireWva 2006/112/Ce; arVcolo 43, comma 4, del Dl n. 331/1993); la faZura deve  essere emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di trasferimento della merce;  •  annotazione della faZura sul registro faZure emesse, con riferimento al mese di trasferimento della  merce;  •  presentazione del modello Intra 1 bis nei confronV della posizione Iva estera;  •  espletamento della procedura acquisV intracomunitari nel Paese estero di invio della merce;  •  emissione di faZura di vendita (interna al Paese estero) relaVvamente ai beni prelevaV dal cliente  estero; deZa faZura deve essere emessa con applicazione dell’Iva del Paese estero (salvo, ad  esempio, Francia);  •  al termine dell’esercizio l’impresa italiana prende in carico nel bilancio la rimanenza di beni  esistente all’estero.  NB: Tale procedura può richiedere qualche modifica / adaZamento in funzione della normaVva del  Paese estero di desVno della merce.  133 

Invio della merce in Paese Extra Ue  contraGo di consignment stock – call off stock: merce a esclusiva disposizione  del cliente estero (presso il suo stabilimento o presso deposito esterno)   Procedura (Risoluzione n. 58/E del 5 maggio 2005):  •  •  • 

•  • 

• 

l’impresa italiana dichiara i beni in esportazione definiVva con esibizione in dogana  (italiana) di semplice lista valorizzata / faZura pro‐forma;  l’impresa italiana annota i beni su apposito registro di carico / scarico tenuto ai sensi  dell’arVcolo 39 del DPR n. 633/1972;  i beni giunV nel Paese estero vengono dichiaraV per l’importazione definiVva a nome  dell’impresa estera. La dogana del Paese estero rilascia bolleZa di importazione  definiVva a nome dell’impresa estera, con riscossione dell’eventuale dazio, delle  imposte statali sui consumi, dei diriW, ecc. previsV dalla normaVva doganale e fiscale  del Paese estero;  le merci nazionalizzate vengono immagazzinate nel deposito dell’impresa estera;  nel momento in cui l’impresa italiana riceve noVzia dell’avvenuto prelevamento dei beni  da parte dell’impresa estera (con conseguente passaggio della proprietà degli stessi),   emeZe faZura di vendita non imponibile all’ IVA ai sensi dell’art. 8, primo comma,  leZera a), del DPR 633/1972 e scarica il registro di carico / scarico; tale operazione  concorre a formare il volume d’affari e il plafond;  al termine dell’esercizio l’impresa italiana prende in carico nel bilancio  la rimanenza di  beni esistente all’estero. 

134 

VENDITA A DISTANZA 

cessioni a consumatori finali di altro Paese Ue  L’ar7colo 41, comma 1, del Dl n. 331/1993 afferma che:  “1. CosVtuiscono cessioni non imponibili:  (…)  b) le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, di beni diversi da quelli soggeU ad accisa,  spedi7 o trasporta7 dal cedente o per suo conto nel territorio di altro Stato membro nei confronV  di cessionari ivi non tenuV ad applicare l'imposta sugli acquisV intracomunitari e che non hanno  optato per l'applicazione della stessa. La disposizione non si applica per le cessioni di mezzi di  trasporto nuovi e di beni da installare, montare o assiemare ai sensi della leZera c). La disposizione  non si applica altresì se l'ammontare delle cessioni effeGuate in altro Stato membro non ha  superato nell'anno solare precedente e non supera in quello in corso 100.000 euro, ovvero  l'eventuale minore ammontare al riguardo stabilito da questo Stato a norma dell'ar7colo 34 della  direUva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006. In tal caso e' ammessa l'opzione per  l'applicazione dell'imposta nell'altro Stato membro dandone comunicazione all'ufficio nella  dichiarazione, ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, relaVva all'anno precedente ovvero nella  dichiarazione di inizio dell'aWvità o comunque anteriormente all'effeZuazione della prima  operazione non imponibile. L'opzione ha effeZo, se esercitata nella dichiarazione relaVva all'anno  precedente, dal 1 gennaio dell'anno in corso e, negli altri casi, dal momento in cui e' esercitata, fino  a quando non sia revocata e, in ogni caso, fino al compimento del biennio successivo all'anno solare  nel corso del quale e' esercitata; la revoca deve essere comunicata all'ufficio nella dichiarazione  annuale ed ha effeZo dall'anno in corso; 

135 

VENDITA A DISTANZA  cessioni a consumatori finali di altro Paese Ue 

L’art. 11‐quater del DL 35/2005, converVto dalla  Legge 80/2005, riguardo alle vendite a  distanza in ambito comunitario, nel comma 1,  afferma che la locuzione “le cessioni in base a  cataloghi, per corrispondenza e simili, di beni  deve intendersi riferita alle cessioni di beni  con trasporto a des7nazione da parte del  cedente, a nulla rilevando le modalità di  effeGuazione dell’ordine di acquisto”.  136 

VENDITA A DISTANZA  

Vendita a consumatore finale di altro Paese Ue 

ASPETTI IVA 

La direUva n. 2006/112/Ce del 28 novembre 2006 disciplina la  vendita a distanza nell’arVcolo 33 e 34, disVnguendo tra due  diverse situazioni:  •  cessioni di beni non soggeU ad accisa: sino ad una  determinata soglia annuale di cessioni del Vpo in argomento  nel Paese considerato (100.000 euro o l’eventuale minore  ammontare stabilito dal Paese estero interessato), si applica  l'Iva del Paese del cedente, salvo opzione per applicazione  dell'Iva del Paese dell'acquirente; oltre tale soglia, obbligo di  applicare l'Iva del Paese dell'acquirente;  •  cessioni di beni soggeU ad accisa: non sono previste soglie;  occorre applicare l'Iva del Paese dell'acquirente.  137 

CESSIONI DI BENI NON SOGGETTI AD ACCISA  cessioni a consumatori finali di altro Paese Ue: SOGLIE 

138 

IMPRESA ITALIANA FORNISCE BENI CON  INSTALLAZIONE E MONTAGGIO A  CLIENTE DI ALTRO PAESE UE  L’ar7colo 36 della direUva 2006/112/CE, afferma che:  “Quando  il  bene  spedito  o  trasportato  dal  fornitore  o  dall'acquirente  oppure  da un terzo deve essere installato o montato con o senza collaudo da parte del  fornitore  o  per  suo  conto,  si  considera  come  luogo  di  cessione  il  luogo  dove  avviene l'installazione o il montaggio.  Qualora  l'installazione  o  il  montaggio  siano  esegui#  in  uno  Stato  membro  diverso  da  quello  del  fornitore,  lo  Stato  membro  nel  cui  territorio  avviene  l'installazione  o  il  montaggio  ado:a  le  misure  necessarie  per  evitare  una  doppia imposizione al suo interno.”.  L’ar7colo 41, comma 1, leGera c), del Dl n. 331/1993, afferma che:  “1. Cos#tuiscono cessioni non imponibili:  (…)  c) le cessioni, con spedizione o trasporto dal territorio dello Stato, nel territorio  di  altro  Stato  membro  di  beni  des#na#  ad  essere  ivi  installa#,  monta#  o  assiema# da parte del fornitore o per suo conto.”.  139 

IMPRESA ITALIANA FORNISCE BENI CON  INSTALLAZIONE E MONTAGGIO A  CLIENTE DI ALTRO PAESE UE  La Circolare n. 13 del 23 febbraio 1994, paragrafo B‐2.1, afferma che:  “Cos#tuiscono inoltre cessioni non imponibili:  (…)  b) le forniture di beni, anche in dipendenza di contrab di appalto, d'opera e  simili, invia# in altri Sta# membri per essere ivi installa#, monta# o assiema#  dire:amente dal fornitore italiano o da terzi per suo conto.  In  merito  alle  operazioni  indicate  al  precedente  punto  …  b),  si  ri#ene  opportuno  precisare  che,  per  quanto  concerne  gli  obblighi  di  compilazione  degli  elenchi  riepiloga#vi  delle  cessioni  intracomunitarie,  poiché  l'art.  41,  comma  1,  le:era  …  c),  le  qualifica  come  cessioni  intracomunitarie,  le  medesime operazioni devono essere comprese nell'elenco riepiloga#vo INTRA‐ 1 bis, sia agli effeb fiscali che a quelli sta#s#ci, rela#vo al periodo nel corso  del quale le operazioni risultano registrate o sogge:e a registrazione a norma  dell'ar#colo  23  del  D.P.R.  n.  633  del  1972,  con  l'avvertenza  che  la  colonna  3  (codice IVA acquirente) va compilata ogni qual volta l'acquirente comunitario  dei beni installa#, monta# o assiema# in altro Stato membro risulta essere un  sogge:o iden#ficato ai fini IVA nel proprio Paese. “.  140 

IMPRESA ITALIANA FORNISCE BENI CON INSTALLAZIONE E  MONTAGGIO A CLIENTE DI ALTRO PAESE UE  Aspe_ procedurali 

Occorre disVnguere tra due ipotesi:  •   CommiGente soggeGo passivo d’imposta stabilito nel Paese  estero:  in  linea  generale  si  applica  la  procedura  del  reverse  charge (alcuni Paesi prevedono regole parVcolari);  •  CommiGente  consumatore  finale  (o  soggeGo  estero  NON  stabilito  in  tale  Paese):  l’impresa  italiana  deve  aprire  una  posizione  Iva  nel  Paese  estero  (in  via  direZa  o  a  mezzo  rappresentante  fiscale)  e  deve  emeZere  faZura  con  applicazione dell’Iva di tale Paese.  141 

FORNITURA ALL’ESTERO DI MACCHINARI E IMPIANTI  Analisi delle singole operazioni  Renato Portale, Imposta sul valore aggiunto, 2013, p. 1930  Fornitura macchinario a cliente di altro Paese Ue 

142 

FORNITURE DI BENI CON INSTALLAZIONE A  CURA O A SPESE DEL FORNITORE 

143 


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148 

IMPRESA ITALIANA FORNISCE BENI CON INSTALLAZIONE  E MONTAGGIO A CLIENTE DI PAESE EXTRA UE   Riguardo all’operazione in considerazione:  •  Paolo Centore, Manuale dell’Iva comunitaria, Ipsoa, Milano, 2008, p. 424, nel caso delle  “cessioni con consegna a desVno”, sosVene la tesi del fuori campo Iva (in base a quanto  previsto dall’arVcolo 36 della direWva 2006/112/CE del 28 novembre 2006);  •  Renato Portale, Imposta sul valore aggiunto, Il Sole 24 Ore, Milano, 2013, p. 364, al riguardo,  sosVene invece la tesi dell’applicabilità dell’ar7colo 8/1/a, anche riguardo alle prestazioni di  montaggio / installazione.  Alla luce delle considerazioni espresse dalla doZrina sopra riportata, tenuto conto che la norma italiana  (arVcolo 7‐bis, del Dpr n. 633/1972) essendo incentrata sul luogo di passaggio della proprietà dei beni,  lascia maggiore spazio all’interprete,  è possibile affermare che:  –  ove la proprietà dei beni passi quando ancora quesV sono esistenV nel territorio dello Stato italiano,  l’operazione è da considerare in campo di applicazione dell’Iva italiana e quindi non imponibile ai  sensi dell’arVcolo 8, primo comma, leZera a), del Dpr n. 633/1972,   –  ove la proprietà dei beni passi a installazione / montaggio avvenuV (o, comunque, in un momento  successivo all’uscita dei beni dal territorio dello Stato),  sono possibili due diverse interpretazioni:  •  Interpretazione leGerale: l’operazione è da considerare fuori del campo di applicazione dell’Iva  italiana (dal 1° gennaio 2013: operazione non soggeZa) ai sensi dell’arVcolo 7‐bis, comma 1, del  Dpr n. 633/1972;  •  Interpretazione sostanziale:  l’operazione  è da considerare non imponibile arVcolo 8, comma  1, leZera a), del Dpr n. 633/1972, per l’intero valore addebitato. 

Risulta che la gran parte delle imprese, aZualmente, si aZengono a tale seconda interpretazione;  non risultano contestazioni in merito. Tale tesi trova supporto in autorevole doZrina. 

149 

IMPRESA ITALIANA FORNISCE BENI CON INSTALLAZIONE E  MONTAGGIO A CLIENTE DI PAESE EXTRA UE   Esempio  Impresa italiana si impegna a fornire un impianto con installazione / montaggio a un cliente extra Ue.  L’80% del corrispeWvo è cosVtuito da componenV spediV dall’Italia; il restante 20% è cosVtuito da  componenV acquistaV (dall’impresa italiana) all’estero e spediV dai fornitori direZamente al  canVere estero.  Circolare del 03/08/1979 n. 26 ‐ Min. Finanze ‐ Tasse e Imposte IndireGe sugli Affari   I.v.a. RapporV di scambio con l'estero ed operazioni assimilate  ESPORTAZIONI   La    nuova    formulazione    dell'art.    8    prevede    che  cosVtuiscono  cessioni  all'esportazione:    a)  le  cessioni   che  hanno per  oggeGo beni  invia7 all'estero o comunque  fuori  del territorio    doganale a cura  o a nome  del cedente, considerandosi  tali  le  consegne  all'estero  di beni   anche in  dipendenza di  contraU di  appalto,   limitatamente  al   corrispeUvo  dei  beni   esporta7.    Alla luce di quanto previsto da tale Circolare è da ritenere correZo disVnguere in faZura tra:  •  ComponenV spediV dall’Italia (80% del prezzo): non imponibile arVcolo 8/1/a;  •  ComponenV spediV dall’estero (20% del prezzo): non soggeZo arVcolo 7‐bis 

150 

IMPRESA ITALIANA FORNISCE BENI CON INSTALLAZIONE E  MONTAGGIO A CLIENTE DI PAESE EXTRA UE   Renato Portale, Imposta sul valore aggiunto, Il Sole 24 Ore, Milano, 2013, p. 364 

“Beni  prodo_  in  Italia  (in  base  a  contraSo  d’appalto)  con  materie  fornite  totalmente o in parte prevalente o cospicua dallo stesso cedente/prestatore.  Se  i  beni  vengono  prodob  nel  territorio  nazionale  con  materie  in  tu:o  o  in  parte prevalente fornite dal prestatore/cedente e poi invia# all’estero a cura o  a  nome  di  quest’ul#mo,  si  tra:a  di  una  cessione  all’esportazione  ai  sensi  dell’ar#colo 8, comma 1, le:era a). In questo caso si e` sempre in presenza di  una  cessione  realizzata  con  un  contra:o  di  appalto,  che  pur  avendo  una  classificazione  giuridica  differente  dalla  compravendita,  ha  nella  sostanza  un  effe:o  equivalente  alla  cessione,  come  riconosciuto  dallo  stesso  Ministero  delle  Finanze  nella  Circolare  n.  145/E  del  10  giugno  1998  rela#va  alle  lavorazioni  comunitarie.  Tu:a  la  fornitura  quindi  cos#tuisce  una  cessione  all’esportazione  per  l’intero  corrispebvo  pagato  dall’acquirente/commi:ente  estero  e  consente  la  creazione  e  l’u#lizzo  del  plafond  a  favore  del  cedente/ prestatore  per  tu:o  l’importo  addebitato,  compresa  l’eventuale  installazione  del bene all’estero, considerata prestazione accessoria ai sensi del successivo  art. 12.”.  151 

VENDERE E ACQUISTARE ALL’ESTERO 

ACQUISTARE ALL’ESTERO 

ACQUISTARE ALL’ESTERO  Introduzione  L’introduzione nel territorio dello Stato di beni provenien7 dall’estero, per essere ivi consumaV  o uVlizzaV nel processo produWvo, comporta l’applicazione dell’Iva.  Per i beni di provenienza extra Ue sono dovuV anche eventuali dazi ed altri diriW.  L’Iva viene applicata adoZando specifiche procedure opera7ve.   DeGe procedure si diversificano in funzione del luogo di provenienza dei beni:

 

• 

se i beni provengono da Paesi extra Ue: occorre espletare la procedura dell’importazione defini7va dei beni; 

 

   deZa procedura:  –  soZo il profilo doganale, è regolata:  •  •  • 

– 

• 

dal Regolamento CEE 12 oZobre 1992, n. 2913 – IsVtuzione del Codice Doganale Comunitario (CDC), sosVtuito dal  Regolamento CE n. 450/2008 del 23 aprile 2008 (Codice doganale aggiornato);  dal Regolamento CEE 2 luglio 1993, n. 2454 – Disposizioni di aZuazione del Regolamento (CEE) n. 2913/92 del Consiglio  che isVtuisce il Codice Doganale Comunitario;  e, in via residuale, dal Dpr n. 43 del 23 gennaio 1973 (TULD – Testo Unico delle Disposizioni LegislaVve in materia  Doganale); 

soZo il profilo Iva, è regolata dall’arVcolo 67 e seguenV del Dpr n. 633/1972. 

se i beni provengono da altri Paesi Ue: occorre espletare la procedura dell’acquisto  intracomunitario dei beni; 

 

  deZa procedura è regolata dall’arVcolo 38 del Dl n. 331/1993, converVto dalla legge n.  427/1993. 

153 

IMPORTAZIONI, ACQUISTI INTRACOMUNITARI,  ACQUISTI INTERNI DA FORNITORI ESTERI   AdempimenV in capo all’impresa italiana acquirente:  •  IMPORTAZIONI: annotazione esemplare n. 8 della bolleZa  di importazione;  •  ACQUISTI INTRACOMUNITARI: numerazione e integrazione  con Iva della faZura estera e sua annotazione sul registro  delle faZure emesse e sul registro degli acquisV;  presentazione del modello Intra 2‐bis;  •  ACQUISTI INTERNI DA FORNITORI ESTERI: numerazione e  integrazione della faZura estera  (fornitore di altro Paese  Ue) o emissione di autofaZura con Iva (fornitore di Paese  extra Ue) e sua annotazione sul registro faZure emesse e  sul registro degli acquisV. 

OPERARE CON L’ESTERO   ACQUISTI DA PAESI EXTRA UE 

155 


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ACQUISTO DI BENI  FATTURAZIONE PASSIVA  ACQUISTO INTRACOMUNITARIO 

164 

ACQUISTO DI BENI  MOMENTO EFFETTUAZIONE OPERAZIONE  ACQUISTO INTRACOMUNITARIO  L’ar7colo 39 del Dl n. 331/1993 afferma che:  “1. Le cessioni intracomunitarie e gli acquis7 intracomunitari di beni si considerano  effeGua7 all'aGo dell'inizio del trasporto o della spedizione al cessionario o a terzi per  suo conto, rispeUvamente, dal territorio dello Stato o dal territorio dello Stato  membro di provenienza. TuZavia se gli effeW traslaVvi o cosVtuVvi si producono in un  momento successivo alla consegna, le operazioni si considerano effeZuate nel  momento in cui si producono tali effeW e comunque dopo il decorso di un anno dalla  consegna. ParimenV nel caso di beni trasferiV in dipendenza di contraW esVmatori e  simili, l'operazione si considera effeZuata all'aZo della loro rivendita a terzi o del  prelievo da parte del ricevente ovvero, se i beni non sono resVtuiV anteriormente, alla  scadenza del termine paZuito dalle parV e in ogni caso dopo il decorso di un anno dal  ricevimento. Le disposizioni di cui al secondo e al terzo periodo operano a condizione  che siano osservaV gli adempimenV di cui all'arVcolo 50, comma 5.   2. Se anteriormente al verificarsi dell'evento indicato nel comma 1 e' stata emessa la  faZura relaVva ad un'operazione intracomunitaria la medesima si considera effeZuata,  limitatamente all'importo faZurato, alla data della faZura.   3. Le cessioni ed i trasferimen7 di beni, di cui all'ar7colo 41, comma 1, leGera a), e comma  2, leGere b) e c), e gli acquis7 intracomunitari di cui all'ar7colo 38, commi 2 e 3, se  effeGua7 in modo con7nua7vo nell'arco di un periodo superiore ad un mese solare, si  considerano effeGua7 al termine di ciascun mese.”.  165 

ACQUISTO DI BENI  FATTURAZIONE PASSIVA  ACQUISTO INTRACOMUNITARIO  L’ar7colo 47 del Dl n. 331/1993 – Registrazione delle operazioni  intracomunitarie afferma che:  “1. Le faZure relaVve agli acquisV intracomunitari di cui all'arVcolo 38,  commi 2 e 3, leZera b), previa integrazione a norma dell'arVcolo 46,  comma 1, sono annotate disVntamente, entro il giorno 15 del mese  successivo a quello di ricezione della faZura, e con riferimento al  mese precedente, nel registro di cui all'arVcolo 23 del decreto del  Presidente della Repubblica 26 oZobre 1972, n. 633, secondo  l'ordine della numerazione, con l'indicazione anche del corrispeWvo  delle operazioni espresso in valuta estera. Le faZure di cui  all'arVcolo 46, comma 5, sono annotate entro il termine di  emissione e con riferimento al mese precedente. Ai fini  dell'esercizio del diriZo alla detrazione dell'imposta, le faZure sono  annotate disVntamente anche nel registro di cui all'arVcolo 25 del  predeZo decreto.”  166 


167 

ACQUISTO DI BENI  FATTURAZIONE PASSIVA  ACQUISTO INTRACOMUNITARIO  Mancato pervenimento della faGura di acquisto intracomunitario  L’ar7colo 46, comma 5, del Dl n. 331/1993, afferma che  •  “"5. Il cessionario di un acquisto intracomunitario di cui all'arVcolo  38, commi 2 e 3, leZere b) e c), che non ha ricevuto la relaVva  faZura entro il secondo mese successivo a quello di effeZuazione  dell'operazione, deve emeZere entro il giorno 15 del terzo mese  successivo a quello di effeZuazione dell'operazione stessa la faZura  di cui al comma 1, in unico esemplare; se ha ricevuto una faZura  indicante un corrispeWvo inferiore a quello reale deve emeZere  faZura integraVva entro il giorno 15 del mese successivo alla  registrazione della faZura originaria.". 

168 


169 

ACQUISTO DI BENI  FATTURAZIONE PASSIVA  ACQUISTO INTERNO PRESSO FORNITORE ESTERO  L’ar7colo 17 del Dpr n. 633/1972 afferma che:  

“L'imposta e' dovuta dai soggeW che effeZuano le cessioni di beni e le prestazioni di servizi imponibili, i quali  devono versarla all'erario, cumulaVvamente per tuZe le operazioni effeZuate e al neZo della detrazione  prevista nell'art. 19, nei modi e nei termini stabiliV nel Vtolo secondo. 

Gli obblighi rela7vi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effeGuate nel territorio dello  Stato da soggeU non residen7 nei confron7 di soggeU passivi stabili7 nel territorio dello  Stato, compresi i soggeU indica7 all'ar7colo 7‐ter, comma 2, leGere b) e c), sono adempiu7  dai cessionari o commiGen7. TuGavia, nel caso di cessioni di beni o di prestazioni di servizi  effeGuate da un soggeGo passivo stabilito in un altro Stato membro dell'Unione europea, il  cessionario o commiGente adempie gli obblighi di faGurazione e di registrazione secondo le  disposizioni degli ar7coli 46 e 47 del decreto‐legge 30 agosto 1993, n. 331, conver7to, con  modificazioni, dalla legge 29 oGobre 1993, n. 427.   Nel caso in cui gli obblighi o i diriW derivanV dalla applicazione delle norme in materia di imposta sul valore aggiunto sono previsV  a carico ovvero a favore di soggeW non residenV e senza stabile organizzazione nel territorio dello Stato, i medesimi sono  adempiuV od esercitaV, nei modi ordinari, dagli stessi soggeW direZamente, se idenVficaV ai sensi dell'arVcolo 35‐ter,  ovvero tramite un loro rappresentante residente nel territorio dello Stato nominato nelle forme previste dall'arVcolo 1,  comma 4, del decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 441. Il rappresentante fiscale risponde in solido  con il rappresentato relaVvamente agli obblighi derivanV dall'applicazione delle norme in materia di imposta sul valore  aggiunto. La nomina del rappresentante fiscale e' comunicata all'altro contraente anteriormente all'effeZuazione  dell'operazione. Se gli obblighi derivano dall'effeZuazione solo di operazioni non imponibili di trasporto ed accessorie ai  trasporV, gli adempimenV sono limitaV all'esecuzione degli obblighi relaVvi alla faZurazione di cui all'arVcolo 21.   Le disposizioni del secondo e del terzo comma non si applicano per le operazioni effeZuate da o nei confronV di soggeW non  residenV, qualora le stesse siano rese o ricevute per il tramite di stabili organizzazioni nel territorio dello Stato.  (…)”. 

170 

ACQUISTO DI BENI  FATTURAZIONE PASSIVA  ACQUISTO INTERNO PRESSO FORNITORE ESTERO 

La Circolare n. 37/E a p. 47 afferma che:  “A parVre dal 1° gennaio 2010, l’IVA relaVva a tuZe le  cessioni di beni e le prestazioni di servizi territorialmente  rilevanV ai fini dell’imposta in Italia – rese da soggeW non  residenV (ad eccezione di quelle rese per il tramite di una  stabile organizzazione in Italia) – deve sempre essere  assolta dal cessionario o commiZente, quando quesV sia un  soggeGo passivo stabilito in Italia, mediante l’applicazione  del meccanismo del reverse charge, ancorché il cedente o  prestatore sia iden#ficato ai fini IVA in Italia, tramite  iden#ficazione dire:a o rappresentante fiscale. “.  Il Legislatore nazionale ha recepito sia l’ar#colo 196 che  l’ar#colo 194 della Direbva 2006/112/CE.  171 

ACQUISTO DI BENI  FATTURAZIONE PASSIVA  ACQUISTO INTERNO PRESSO FORNITORE ESTERO  ESEMPIO: fornitore di altro Paese Ue  Impresa di altro Paese Ue dotata di posizione Iva italiana trasferisce merce presso deposito  Italiano gesVto da operatore logisVco.  Tale trasferimento di merce, ai fini italiani, cosVtuisce un’operazione assimilata ad un  acquisto  intracomunitario.  L’ar7colo 38, del Dl n. 331/1993, afferma, infaW, che:   “3. CosVtuiscono inoltre acquisV intracomunitari:  a) (leZera soppressa)  b) la introduzione nel territorio dello Stato da parte o per conto di un soggeZo passivo d'imposta  di beni provenienV da altro Stato membro. La disposizione si applica anche nel caso di  desVnazione nel territorio dello Stato, per finalità rientranV nell'esercizio dell'impresa, di beni  provenienV da altra impresa esercitata dallo stesso soggeZo in altro Stato membro;…”.  L’impresa di altro Paese Ue, a mezzo della posizione Iva italiana, espleta la procedura acquisV  intracomunitari (numera e integra con Iva la faZura di trasferimento di stock emessa dalla  sede centrale della società e la annota sul registro faZure emesse e sul registro acquisV,  presenta il modello Intra 2‐bis, etc.). 


Nel momento in cui i clienV italiani ordinano merce:  •  L’impresa estera comunica all’operatore logisVco di  curare la consegna della stessa (l’operatore logisVco  emeZe DDT, segnalando che la merce viene  consegnata in nome e per conto dell’impresa estera);  •  L’impresa estera (sede centrale) emeZe faZura senza  Iva, segnalando che l’obbligo Iva grava in capo  all’acquirente, ai sensi dell’arVcolo 17, comma 2, del  Dpr n. 633/1972;  Il cliente italiano numera e integra con Iva la faZura  emessa dal fornitore estero.  173 

ACQUISTO DI BENI  FATTURAZIONE PASSIVA  ACQUISTO INTERNO PRESSO FORNITORE ESTERO  ESEMPIO: fornitore di Paese extra Ue 

Impresa di Paese extra Ue dotata di posizione Iva italiana trasferisce merce presso  deposito Italiano gesVto da operatore logisVco, esportandola dal proprio  Paese verso l’Italia.  L’impresa di Paese extra Ue, a mezzo della posizione Iva italiana, espleta la  procedura importazioni.  Nel momento in cui i clienV italiani ordinano merce:  •  L’impresa estera comunica all’operatore logisVco di curare la consegna della  stessa (l’operatore logisVco emeZe DDT, segnalando che la merce viene  consegnata in nome e per conto della società estera);  •  L’impresa estera (sede centrale) emeZe faZura senza Iva, segnalando che  l’obbligo Iva grava in capo all’acquirente, ai sensi dell’arVcolo 17, comma 2, del  Dpr n. 633/1972;  Il cliente italiano emeZe autofaZura con Iva e la annota sul registro faZure  emesse e sul registro acquisV (esempio nella pagina successiva). 


175 

OPERARE CON L’ESTERO  Plafond  Ar7colo 8, Dpr n. 633/1972:  1. “CosVtuiscono cessioni all’esportazione:  (….)  c) le cessioni, anche tramite commissionari, di beni  diversi dai fabbricaV e dalle aree edificabili, e le  prestazioni di servizi rese a soggeW che, avendo  effeZuato cessioni all’esportazione od operazioni  intracomunitarie, si avvalgono della facoltà di  acquistare, anche tramite commissionari,  o  importare beni e servizi senza pagamento  dell’imposta”.  176 

OPERARE CON L’ESTERO  Plafond  L’ar7colo 1 del Dl n. 746/1983 afferma che:  “Ar7colo 1 ‐ Applicabilità delle disposizioni di cui all'arVcolo 8 del D.P.R. n 633/72  1. Le disposizioni di cui alla leZera c) del primo comma e al secondo comma dell'art. 8  del D.P.R. 26 oZobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, si applicano a  condizione:  a) che l'ammontare dei corrispeUvi delle cessioni all'esportazione di cui alle leGere  a) e b) dello stesso ar7colo effeGuate, registrate nell'anno precedente, sia  superiore al 10% del volume d'affari determinato a norma dell'art. 20 dello  stesso decreto ma senza tenere conto delle cessioni di beni in transito o  deposita7 nei luoghi soggeU a vigilanza doganale e delle operazioni di cui  all'ar7colo 21, comma 6‐bis, del decreto del Presidente della Repubblica 26  oGobre 1972, n. 633. I contribuenV, ad eccezione di quelli che hanno iniziato  l'aWvità da un periodo inferiore a dodici mesi, hanno facoltà di assumere come  ammontare di riferimento, in ciascun mese, quello dei corrispeWvi delle  esportazioni faZe nei dodici mesi precedenV, se il relaVvo ammontare superi la  predeZa percentuale del volume di affari, come sopra determinato, dello stesso  periodo di riferimento; 

177 

OPERARE CON L’ESTERO  Plafond  Condizioni soggeUve per potersi avvalere del beneficio: Status di  esportatore agevolato (cessioni all’esportazione direZe e cessioni  intracomunitarie > 10% del volume d’affari, come sopra  rideterminato)  Beni e servizi  acquistabili e non acquistabili senza Iva: tuW i beni e i  servizi esclusi i fabbricaV, le aree fabbricabili e i beni e servizi con  Iva non detraibile;  Cos7tuzione  del plafond: faZure emesse relaVve a operazioni  effeZuate in un determinato anno solare;  NB: non concorrono a formare il plafond le faZure relaVve a  operazioni senza corrispeUvo (Circolare n. 156 del 15 luglio 1999).  U7lizzazione del plafond: in base alla data di effeZuazione delle  operazioni (arVcolo 6 del Dpr n. 633/1972);  178 

OPERARE CON L’ESTERO  Plafond  Adempimen7 per acquistare o importare senza applicazione dell'Iva:  • 

adempimen7 in capo al soggeGo che si avvale del plafond:  –  –  –  – 

• 

numerare in ordine progressivo e presentare / inviare la dichiarazione d’intento ai fornitori  (per una singola  operazione o fino ad un determinato ammontare o per un certo periodo o per tuZo l’anno) – presentare la  dichiarazione d’intento in dogana, operazione per operazione;  annotare la dichiarazione d’intento presentata / inviata su apposito registro;  monitorare gli uVlizzi del plafond;  compilare un apposito prospeZo della dichiarazione annuale; 

adempimen7 in capo al fornitore nazionale:  –  –  –  – 

numerare in ordine progressivo di ricevimento le dichiarazioni d’intento ricevute;  annotare le dichiarazioni d’intento ricevute su apposito registro di carico;  comunicare all’Agenzia delle entrate, in via esclusivamente telemaVca, entro il termine di effeGuazione della  prima liquidazione periodica IVA, mensile o trimestrale, nella quale confluiscono le operazioni realizzate  senza applicazione dell'imposta, i da7 contenu7 nella dichiarazione ricevuta;  emeZere faZura senza applicazione di Iva a carico del cliente, indicando la locuzione: “operazione non  imponibile, arVcolo 8, primo comma, leZera c), del Dpr n. 633/1972, come da Vostra dichiarazione d’intento  n. ….. del ……. Da noi registrata al n. …., in data ………...”. 

Imposta di bollo: di norma le faZure emesse in base a dichiarazione d’intento devono essere  assoggeZate all’imposta di bollo da 1,81 euro (se di importo superiore a 77,47  euro).  E’ da ritenere che le eventuali note credito a storno integrale o parziale di tali faZure debbano recare  l’imposta di bollo da 1,81 euro (se di importo superiore a 77,47 euro). 

179 

OPERARE CON L’ESTERO  Plafond  L’impresa fornitrice può emeZere faZura senza applicazione dell’Iva ai sensi  dell’arVcolo 8, comma 1, leZera c), del Dpr n. 633/1972 a condizione che  l’operazione di cessione o di prestazione di servizi sia effeZuata dopo il  ricevimento della dichiarazione d’intento.  Per l’impresa che si avvale del plafond è consigliabile inviare la dichiarazione  d’intento a mezzo di leGera raccomandata con ricevuta di ritorno.  L'Agenzia delle Dogane, nella nota 2.1.2009 prot. 68939/RU/ACGT/AD, ha  chiarito che le dichiarazioni d'intento possono essere presentate presso gli  Uffici doganali anche a mezzo fax o con altro mezzo telemaVco (es. e‐mail).  È stata, pertanto, respinta la diversa posizione, sostenuta da alcuni Uffici,  secondo cui gli esportatori abituali dovrebbero presentare l'originale  cartaceo delle leZere d'intento. Secondo l'Agenzia, infaW, l'invio delle  dichiarazioni in oggeZo tramite fax o con altro mezzo telemaVco "soddisfa  il requisito della forma scriZa e il procedimento deve essere compiuto con  tale documentazione senza richiedere né aZendere l'originale in forma  cartacea”.  180 

OPERARE CON L’ESTERO  Plafond 

181 

OPERARE CON L’ESTERO  Plafond 

182 

OPERARE CON L’ESTERO  Plafond  Comunicazione telema7ca dichiarazioni d’intento ricevute 

183 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Plafond  L’ar7colo 1 del Dl n. 746/1983 ‐ Disposizioni urgenV in materia di imposta sul valore  aggiunto, afferma che   Ar7colo 1 ‐ Applicabilità delle disposizioni di cui all'arVcolo 8 del D.P.R. n 633/72.   1. Le disposizioni di cui alla leZera c) del primo comma e al secondo comma dell'art. 8  del D.P.R. 26 oZobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, si applicano a  condizione:  a) che l'ammontare dei corrispeUvi delle cessioni all'esportazione di cui alle leGere  a) e b) dello stesso ar7colo effeGuate, registrate nell'anno precedente, sia  superiore al 10% del volume d'affari determinato a norma dell'art. 20 dello  stesso decreto ma senza tenere conto delle cessioni di beni in transito o  deposita7 nei luoghi soggeU a vigilanza doganale e delle operazioni di cui  all'ar7colo 21, comma 6‐bis, del decreto del Presidente della Repubblica 26  oGobre 1972, n. 633. I contribuenV, ad eccezione di quelli che hanno iniziato  l'aWvità da un periodo inferiore a dodici mesi, hanno facoltà di assumere come  ammontare di riferimento, in ciascun mese, quello dei corrispeWvi delle  esportazioni faZe nei dodici mesi precedenV, se il relaVvo ammontare superi la  predeZa percentuale del volume di affari, come sopra determinato, dello stesso  periodo di riferimento;  b) (leZera soppressa);  184 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Plafond  c) che l'intento di avvalersi della facoltà di effeZuare acquisV o importazioni senza  applicazione dell'imposta risulV da apposita dichiarazione, redaZa in conformità  del modello approvato con decreto del Ministro delle finanze, contenente  l'indicazione del numero di parVta IVA del dichiarante nonché l'indicazione  dell'Ufficio competente nei suoi confronV, consegnata o spedita al fornitore o  prestatore, ovvero presentata in dogana, trasmessa telema7camente all’Agenzia  delle entrate, che rilascia apposita ricevuta telema7ca. La dichiarazione,  unitamente alla ricevuta di presentazione rilasciata dall’Agenzia delle entrate, è  consegnata al fornitore o prestatore ovvero in dogana prima dell'effeZuazione  della operazione; la dichiarazione può riguardare anche più operazioni tra le stesse  parV. Nella prima ipotesi, il cedente o prestatore riepiloga nella dichiarazione Iva  annuale i da7 contenu7 nelle dichiarazioni d’intento ricevute. deve comunicare  all'Agenzia delle entrate, esclusivamente per via telemaVca entro il termine di  effeZuazione della prima liquidazione periodica IVA, mensile o trimestrale, nella  quale confluiscono le operazioni realizzate senza applicazione dell'imposta, i daV  contenuV nella dichiarazione ricevuta.  185 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Plafond  Decreto legisla7vo del 18 dicembre 1997 n. 471  ‐ Riforma delle  sanzioni tributarie non penali in materia di imposte direZe, di  imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tribuV, a norma  dell'arVcolo 3, comma 133, leZera q), della legge 23 dicembre 1996,  n. 662.   Ar7colo 7 ‐ Violazioni rela7ve alle esportazioni.   1. Chi effeZua cessioni di beni senza addebito d'imposta, ai sensi  dell'arVcolo 8, primo comma, leZera b), del decreto del Presidente  della Repubblica 26 oZobre 1972, n. 633, relaVvo alle cessioni  all'esportazione, e' punito con la sanzione amministraVva dal  cinquanta al cento per cento del tributo, qualora il trasporto o la  spedizione fuori del territorio dell'Unione europea non avvenga nel  termine ivi prescriZo. La sanzione non si applica se, nei trenta giorni  successivi, viene eseguito, previa regolarizzazione della faZura, il  versamento dell'imposta.  186 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Plafond  2. La sanzione prevista nel comma 1 si applica a chi effeZua cessioni a soggeW domiciliaV o residenV  fuori della Unione europea senza addebito d'imposta, ai sensi dell'arVcolo 38‐quater, comma 1, del  decreto del Presidente della Repubblica 26 oZobre 1972, n. 633, se non provvede alla  regolarizzazione dell'operazione nel termine ivi previsto.   3. Chi effeZua operazioni senza addebito d'imposta, in mancanza della dichiarazione d'intento di cui  all'arVcolo 1, primo comma, leZera c), del decreto‐legge 29 dicembre 1983, n. 746, converVto, con  modificazioni, dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, e' punito con la sanzione amministra7va dal  cento al duecento per cento dell'imposta, fermo l'obbligo del pagamento del tributo. Qualora la  dichiarazione sia stata rilasciata in mancanza dei presupposV richiesV dalla legge, dell'omesso  pagamento del tributo rispondono esclusivamente i cessionari, i commiZenV e gli importatori che  hanno rilasciato la dichiarazione stessa.   4. E' punito con la sanzione prevista nel comma 3 chi, in mancanza dei presupposV richiesV dalla legge,  dichiara all'altro contraente o in dogana di volersi avvalere della facoltà di acquistare o di importare  merci e servizi senza pagamento dell'imposta, ai sensi dell'arVcolo 2, comma 2, della legge 18  febbraio 1997, n. 28, ovvero ne beneficia oltre il limite consenVto. Se il superamento del limite  consegue a mancata esportazione, nei casi previsV dalla legge, da parte del cessionario o del  commissionario, la sanzione e' ridoZa alla metà e non si applica se l'imposta viene versata all'ufficio  competente entro trenta giorni dalla scadenza del termine per l'esportazione, previa  regolarizzazione della faZura. 

187 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Plafond  4‐bis. E' punito con la sanzione prevista nel comma 3 il cedente o il prestatore che omeZe di inviare, nei termini  previsV, la comunicazione di cui all'arVcolo 1, comma 1, leZera c), ulVmo periodo, del decreto‐legge 29  dicembre 1983, n. 746, converVto, con modificazioni, dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, o la invia con daV  incompleV o inesaW.  

4‐bis E’ punito con la sanzione prevista nel comma 3 il cedente o prestatore che effeGua le  cessioni e le prestazioni di cui all’ar7colo 8, primo comma, leGera c), del decreto del  Presidente della Repubblica 26 oGobre 1972, n. 633, prima di aver ricevuto da parte del  cessionario o commiGente la dichiarazione, corredata della ricevuta di presentazione  all’Agenzia delle entrate, prevista dall’ar7colo 1, comma 1, leGera c), del decreto legge 29  dicembre 1983 n. 746, conver7to dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17”  5. Chi, nelle faZure o nelle dichiarazioni in dogana relaVve a cessioni all'esportazione, indica  quanVtà, qualità o corrispeWvi diversi da quelli reali, e' punito con la sanzione amministraVva  dal cento al duecento per cento dell'imposta che sarebbe dovuta se i beni presentaV in  dogana fossero staV ceduV nel territorio dello Stato, calcolata sulle differenze dei corrispeWvi  o dei valori normali dei beni. La sanzione non si applica per le differenze quanVtaVve non  superiori al cinque per cento. 

188 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Plafond  Ar7colo 22, comma 3, del DDL:  “ Le disposizioni di cui ai commi 1 e  2 si applicano alle dichiarazioni  d’intento rela7ve ad operazioni  senza applicazione dell’imposta da  effeGuare a par7re dal 1° gennaio  2014”.  189 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Comunicazione black list  Ar7colo 1, comma 1, del decreto legge n. 40 del 25 marzo 2010,  conver7to dalla legge n. 73 del 22 maggio 2010, come  modificato dal Decreto‐legge del 2 marzo 2012 n. 16.  1. Per contrastare l'evasione fiscale operata nella forma dei cosiddeW «caroselli» e  «carVere», anche in applicazione delle nuove regole europee sulla faZurazione  eleZronica, i soggeW passivi all'imposta sul valore aggiunto comunicano  telemaVcamente  comunicano annualmente per via telema7ca all'Agenzia delle  entrate, secondo modalità e termini definiV con decreto del Ministro  dell'economia e delle finanze, da adoZare entro trenta giorni dalla data di entrata  in vigore del presente decreto, tuZe le cessioni di beni e le prestazioni di servizi di  importo superiore a euro 500  1.000, effeZuate e ricevute, registrate  o soggeGe a registrazione, nei confronV di operatori economici avenV sede,  residenza o domicilio in Paesi cosiddeW black list di cui al decreto del Ministro  delle finanze in data 4 maggio 1999, pubblicato nella GazzeZa Ufficiale della  Repubblica italiana n. 107 del 10 maggio 1999 e al decreto del Ministro  dell'economia e delle finanze 21 novembre 2001, pubblicato nella GazzeZa  Ufficiale della Repubblica italiana n. 273 del 23 novembre 2001.  

190 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Comunicazione black list 

L’ar7colo 22, comma 8, del DDL afferma che:  “Le modificazioni di cui al comma 7 si  applicano alle operazioni indicate nell’  ar7colo 1, comma 1, del decreto legge n. 40  del 25 marzo 2010, conver7to dalla legge n.  73 del 22 maggio 2010, poste in essere  nell’anno solare in corso alla data di entrata  in vigore della presente legge”.  191 

PROBABILI NOVITA’ IVA 2014  DDL  semplificazioni: Iva detraibile sulle cessioni gratuite 

L’ar7colo 19‐bis 1 (Esclusione o riduzione della  detrazione per alcuni beni e servizi) del Dpr n.  633/1972, viene modificato come segue:  “1. In deroga alle disposizioni di cui all'arVcolo 19:  (…)  h) non e' ammessa in detrazione l'imposta relaVva  alle spese di rappresentanza, come definite ai fini  delle imposte sul reddito, tranne quelle sostenute  per l'acquisto di beni di costo unitario non  superiore a lire cinquantamila euro cinquanta;  (…)”.  192 

VENDERE ED ACQUISTARE NELL’UNIONE EUROPEA E NEI PAESI

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