Contabilidade de Custos
Marcia Sousa Nascimento Ariede Contabilista com Pós Graduação em MBA Controladoria pela FMU - Universidades Metropolitanas Unidas, atuando na contabilidade e Controladoria de uma grande Instituição do Terceiro Setor direcionada a área da saúde, com especialização no Terceiro Setor. Anderson de Oliveira Faria Mestre em Contabilidade pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo (PUC-SP). Pós-graduado em Gestão Empresarial pela Faculdades Trevisan. ós-graduado em Administração de Empresas pela FGVSP. Bacharel em Ciências Contábeis. Atual gerente executivo de Contabilidade (12 anos) e Impostos de Multinacional Alemã. Ex-gerente de Auditoria da Arthur Andersen Auditores Independentes (4 anos) e Trevisan Auditores Independentes (4 anos), além de autor e co-autor de obras da área contábil. Mariano Yoshitake Doutor em Controladoria e Contabilidade pela Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da Universidade de São Paulo - FEA-USP. Professor dos cursos de Mestrado em Administração e Desenvolvimento Regional das Faculdades Alves Faria - ALFA. Diretor, controller, auditor e contador em empresas nacionais e multinacionais. Autor e coautor de livros e artigos apresentados em eventos da área e periódicos Ailton Fernando de Souza Bacharel em Ciências Contábeis pelo Centro Universitário Paulistano - Unipaulistana. Pós-graduado em Gestão Estratégica do Terceiro Setor pelas Faculdades Metropolitanas Unidas de São Paulo (UniFMU). Ex-professor do curso técnico em Contabilidade do Senac e Centro Paula Souza. Atualmente exerce cargo de gestão e gerência de contabilidade. Colunista do Portal Essência Sobre a Forma e autor de obras e artigos voltados à classe contabil. Aderson de Castro Soares Neto Aderson Castro é Mestre em Administração de Empresas (Empreendedorismo) ; Especialista em Marketing e em Gestão de Negócios; autor do livro Como Viabilizar Sua Empresa, Edição CEPLAC, BA, 2002. Atuação por 32 anos no Mercado Financeiro, tendo sido gerente de 8 agências do Banco do Brasil nos estados do Piaui, Bahia e São Paulo e instrutor do CIF - Curso Investimentos Financeiros por 12 anos. Professor há 13 anos em cursos de graduação e pós-graduação nas áreas de Gestão de Negócios e Marketing, com passagens em diversas faculdades nos estados da Bahia e São Paulo. Atualmente é professor na Pós-Graduação em Gestão de Negócios e Controladoria no Senac; e Graduação na Fac. Anhanguera em Sistemas de Informação; é Tutor na Unisa Digital em Marketing e Empreendedorismo. Auto e co-autor de obras na área contabil e emrpeendedorismo.
Sumário
Capítulo 1 - Aspectos Introdutórios à Contabilidade de Custos....... 9 1.1. Introdução....................................................................................... 9 1.2. Empresas Industriais e Exemplos de Processos Produtivos............ 10 1.3. Classificação Contábil dos Gastos................................................... 10 1.4. Classificação dos Estoques das Empresas Industriais..................... 12 1.5. Fórmula Simplificada para Obtenção do Estoque Final de Matérias-Primas....................................................................................... 13 1.6. Apuração do custo unitário das compras de matérias-primas........ 16 1.7. Fluxo da Movimentação dos Estoques em uma Fábrica................. 17 1.8. Outros Custos de Produção............................................................. 18 1.8.1. Total do custo de produção de um período......................... 18 1.8.2. Apuração do custo unitário de produção de um período.... 19 1.9. Testes............................................................................................... 19 Capítulo 2 - Composição dos Custos das Compras de Matériasprimas, Contabilização dos Impostos Recuperáveis (ICMS e IPI) e do Fluxo da Movimentação dos Estoques........................................... 31 2.1. Introdução....................................................................................... 31 2.2. Composição dos Custos das Compras de Matérias-primas............. 32 2.3. Contabilização dos Impostos Recuperáveis - IPI e ICMS................ 34 2.4. Produtos em Elaboração, Produção em Andamento ou Produtos Semielaborados................................................................................ 35 2.5. Contabilização do Fluxo dos Estoques........................................... 36 2.5.1. Compra de matérias-primas................................................ 36 2.5.2. Contabilização das transferências de matérias-primas para a produção........................................................................... 37
6
Contabilidade de Custos
2.5.3. Contabilização dos gastos com a mão de obra e encargos sociais durante o mês.......................................................... 38 2.5.4. Contabilização da depreciação dos bens utilizados na produção................................................................................... 38 2.5.5. Contabilização dos demais gastos da fábrica....................... 39 2.5.6. Transferência para a conta de Produtos Acabados.............. 40 2.5.7. Apuração do custo dos produtos vendidos......................... 41 2.5.8. Contabilização das vendas a prazo e dos impostos (IPI e ICMS).................................................................................. 42 2.5.9. Apuração do lucro bruto..................................................... 43 2.5.10. Apuração dos saldos dos impostos a recolher - ICMS e IPI 43 2.6. Testes............................................................................................... 44 Capítulo 3 - DRE (Demonstração do Resultado do Exercício)........... 53 3.1. Introdução....................................................................................... 53 3.2. Finalidade da DRE das Empresas Industriais.................................. 54 3.3. Receitas Brutas e Líquidas............................................................... 55 3.3.1. Receitas brutas..................................................................... 55 3.3.2. Receitas líquidas.................................................................. 55 3.4. Custo dos Produtos Vendidos......................................................... 56 3.5. Apuração do Lucro Bruto................................................................ 57 3.6. Caso Prático de uma Indústria: Apuração do Lucro Bruto e do Custo dos Produtos Vendidos......................................................... 58 3.7. Caso Prático 2: Apuração do Lucro Bruto Considerando a Incidência de IPI e Destaque do ICMS nas Vendas............................... 59 3.7.1. Apuração das vendas líquida............................................... 59 3.7.2. Contabilização das vendas a prazo e os tributos a recolher. 60 3.7.3. Contabilização e apuração do custo dos produtos vendidos. 60 3.7.4. Apuração do lucro bruto..................................................... 61 3.8. Testes............................................................................................... 61 Capítulo 4 - Comportamento de Custos............................................. 69 4.1. Introdução....................................................................................... 69 4.2. Custos Fixos e a Capacidade Instalada........................................... 70 4.2.1. Conceitos e exemplos.......................................................... 70
Sumário
7
4.2.2. Representação gráfica dos custos fixos................................ 72 4.2.3. Rateio dos custos fixos........................................................ 72 4.3. Custos Variáveis.............................................................................. 74 4.3.1. Conceito e exemplos: matérias-primas............................... 74 4.3.2. Mão de obra......................................................................... 75 4.3.3. Demais custos variáveis....................................................... 75 4.3.4. Representação gráfica dos custos variáveis......................... 76 4.5. Custos Totais de Produção.............................................................. 77 4.5.1. Representação gráfica dos custos totais............................... 78 4.6. Testes............................................................................................... 78 Capítulo 5 - Aspectos Contábeis e Tributários para a Valoração dos Estoques: Custo ou Mercado, Inventário Físico, Custeio por Absorção e Custeio Direto..................................................................................... 87 5.1. Introdução....................................................................................... 87 5.2. Custo ou Mercado (Valor Realizável Líquido)................................ 88 5.2.1. Caso prático de situação na qual o custo de produção é menor do que o Valor Realizável de Mercado..................... 89 5.3. Inventário Físico............................................................................. 90 5.3.1. Inventário permanente........................................................ 92 5.3.2. Inventário periódico............................................................ 92 5.3.3. Exigências da legislação tributária...................................... 92 5.3.4. Contabilização dos ajustes decorrentes de diferenças nos inventários físicos................................................................ 93 5.4. Custos Diretos e Indiretos............................................................... 94 5.4.1. Custos diretos...................................................................... 94 5.4.2. Custos indiretos.................................................................. 95 5.5. Critérios de Rateio dos Custos Indiretos......................................... 96 5.5.1. Caso prático: rateio de custo indireto para cada produto acabado................................................................................ 97 5.6. Sistema de Custos Integrado e Coordenado com a Contabilidade.. 99 5.7. Custeio por Absorção...................................................................... 100 5.7.1. Caso prático de custeio por absorção.................................. 100 5.8. Custeio Direto................................................................................. 101 5.8.1. Caso prático de custeio direto............................................. 101 5.9. Testes............................................................................................... 102
8
Contabilidade de Custos
Capítulo 6 - Produção Equivalente e Métodos de Avaliação dos Estoques: Preço Médio, PEPS e UEPS................................................... 113 6.1. Introdução....................................................................................... 113 6.2. Produção Equivalente..................................................................... 114 6.2.1. Caso prático do cálculo da produção equivalente............... 114 6.2.2. Demonstração da apuração dos estoques de produtos acabados e produção em processo............................................ 116 6.3. Métodos de Avaliação dos Estoques................................................ 116 6.3.1. Caso prático da utilização dos diversos métodos de avaliação dos estoques em uma empresa industrial..................... 117 6.3.2. Custo médio ponderado...................................................... 117 6.3.3. Primeiro que entra, primeiro que sai (PEPS)...................... 118 6.3.4. Último que entra, primeiro que sai (UEPS)........................ 119 6.4. Testes............................................................................................... 120 Capítulo 7 - Margem de Contribuição e Ponto de Equilíbrio............ 131 7.1. Introdução....................................................................................... 131 7.2. Margem de Contribuição................................................................. 132 7.2.1. Conceito.............................................................................. 132 7.2.2. Caso prático para cálculo da margem de contribuição....... 133 7.2.3. Análise da margem de contribuição por produto................ 134 7.2.4. Caso prático de cálculo da margem de contribuição por produto................................................................................ 135 7.2.5. Análise da margem de contribuição por departamento produtivo ou divisão de negócios............................................. 136 7.2.6. Margem de contribuição e o fator limitativo da produção...... 137 7.2.7. Caso prático de cálculo da margem de contribuição, considerando a existência do fator limitativo da produção......... 138 7.3. Ponto de Equilíbrio......................................................................... 140 7.3.1. Conceito.............................................................................. 140 7.3.2. Gráfico dos gastos fixos....................................................... 141 7.3.3. Caso prático para obtenção do ponto de equilíbrio............ 142 7.4. Testes............................................................................................... 142 Bibliografia.............................................................................................. 152
Capítulo
1
Aspectos Introdutórios à Contabilidade de Custos
1.1. Introdução São várias as exigências das leis societária e tributária com relação à correta apuração das quantidades físicas e valorização dos estoques. A adequada valorização destes ativos tem reflexo direto na obtenção do lucro e, consequentemente, no cálculo do Imposto de Renda e na Contribuição Social do período. Também a Contabilidade tem que observar e cumprir rigorosamente as práticas contábeis brasileiras e internacionais. Caso contrário, a empresa pode ser penalizada pelos fiscais do Imposto de Renda, com severas multas. Isto porque, na maioria das empresas industriais, as operações com mercadorias assumem grande importância no contexto dos controles contábeis/gerenciais e na apuração do lucro, uma vez que quase sempre os valores envolvidos são representativos.
10
Contabilidade de Custos
Sem dúvidas, um dos aspectos mais complexos na Contabilidade é o da apuração e determinação dos custos dos estoques, não só por ser um ativo significativo, mas também pelo fato de que sua determinação por um outro valor tem reflexo direto na apuração do resultado do exercício e, ainda, em face da grande quantidade de itens que normalmente compõem os estoques, cuja movimentação de entradas e saídas é constante. Nas páginas e capítulos seguintes, visando a um melhor entendimento, são feitas considerações gerais a respeito, inicialmente com relação às valoração das matérias-primas e contas similares e, a seguir, com relação à apropriação dos demais fatores de custo aos diversos produtos em processo e acabados. 1.2. Empresas Industriais e Exemplos de Processos Produtivos Entende-se por empresa industrial aquela que adquire determinadas matérias-primas e, com o uso de máquinas e ferramentas, operadas por mão de obra especializada, transforma tais matérias-primas em produtos acabados. Exemplos práticos: • uma indústria de calçados adquire o couro como matéria-prima e o transforma em sapatos (produtos acabados); • uma cervejaria adquire a cevada, o malte e o lúpulo (matérias-primas) e as transformam em cervejas (produto acabado); • uma indústria de confecções adquire o algodão, fios de nylon, fibras sintéticas, etc. (matérias-primas) e as transformam em calças, vestidos, camisetas, etc. (produtos acabados); • uma fábrica de cimento adquire toneladas de calcário (matéria-prima) e produz sacos de cimento para venda (produto acabado). 1.3. Classificação Contábil dos Gastos A primeira preocupação do contador é a separação dos gastos em custos e despesas, o que é fundamental para a apuração do custo da
Capítulo 1 - Aspectos Introdutórios à Contabilidade de Custos
11
produção e do resultado de um período. Para facilitar a compreensão, seguem alguns conceitos: • gastos: são todas as saídas do caixa da empresa, ou seja, os pagamentos; • custos: são os gastos incorridos no processo produtivo, necessários para a fabricação dos produtos acabados; • despesas: são gastos necessários para a geração e obtenção de receitas. De maneira simplificada, nesta fase inicial, pode-se afirmar que os custos são todos os gastos que acontecem na fábrica, para a fabricação dos produtos. Despesas, por sua vez, são os gastos necessários para a obtenção das receitas. Exemplos de gastos e sua correta classificação contábil: • salários dos funcionários dos setores administrativos e de vendas: despesas do período; • salários dos funcionários da fábrica: custos de produção do período; • consumo de materiais de escritório nos setores administrativos: despesas do período; • consumo de materiais de escritórios nos setores produtivos: custos do período; • assistência médica e outros benefícios sociais pagos para os funcionários do setor de vendas: despesas do período; • assistência médica e outros benefícios sociais pagos para os gerentes da fábrica: custos do período; • treinamento para os funcionários do setor financeiro: despesas do período; • treinamento para os operários da fábrica: custos do período; • seguro contra incêndio do prédio e móveis dos setores administrativos: despesas do período; • seguro contra incêndio do prédio, moveis e máquinas dos setores produtivos: custos do período.
